TaxFax nro 19 • 18.4.2018
Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus
Verohallinto on julkaissut 16.4.2018 päivätyn ohjeen Ulkomaiset vuokratyöntekijät ja Suomen verotus (dnro: A268/200/2017). Ohjeessa käsitellään ulkomailta Suomeen töihin tulevan vuokratyöntekijän verotusta sekä menettelyohjeita vuokratyöntekijälle, ulkomaiselle vuokratyönantajalle ja Suomessa olevalle työn teettäjälle. Ohjetta on päivitetty 1.1.2018 voimaan tulleilla verosopimusmuutoksilla, jotka liittyvät Saksan ja Turkmenistanin kanssa tehtyihin verosopimuksiin.
Työvoiman vuokrauksella tarkoitetaan sopimukseen perustuvaa järjestelyä, jossa työvoimaa vuokraava yritys luovuttaa vastiketta vastaan työntekijöitään toisen yrityksen eli käyttäjäyrityksen käyttöön.
Toimitusjohtaja tai hallituksen jäsen eivät ole työsuhteessa edustamaansa yritykseen eikä heihin myöskään sovelleta työsopimuslakia. Siten näitä tehtäviä ei voi hoitaa vuokratyöntekijänä. Toimitusjohtajan ja hallituksen jäsenen tehtävästä maksettu korvaus on aina kokonaisuudessaan toimitusjohtajaksi tai hallituksen jäseneksi nimetyn henkilön palkkaa riippumatta siitä, kenelle käyttäjäyritys sen maksaa.
Uutta oikeuskäytäntöä
Sukupolvenvaihdoshuojennus ja erilajiset osakkeet
Y omisti X Oy:n kummankin osakesarjan osakkeita. X Oy:n yhtiöjärjestyksessä oli määrätty, että yhtiön A-sarjan osakkeet tuottivat 20-kertaisen oikeuden yhtiön varojenjakoon yhtiön B-sarjan osakkeisiin verrattuna. Kummankin osakesarjan osakkeet antoivat yhtäläisen äänivallan yhtiössä.
Y suunnitteli lahjoittavansa lapsilleen X Oy:n osakkeita siten, että kukin lahjansaaja saisi lahjoituksena vähintään 10 prosenttia X Oy:n kaikkien osakkeiden kokonaismäärästä. Lahjoituksiin voitiin soveltaa perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaista sukupolvenvaihdoshuojennusta siitä riippumatta, minkä osakesarjan osakkeita lahjoitettiin. Ennakkoratkaisu.
KHO 16.4.2018 T:1774 eli vuosikirjassa
Arvonlisäveron alennettua verokantaa sovellettiin kuntosalin starttikurssiin ja vauvauintiin
Asiassa oli kysymys uimakouluun, vauvauintiin ja kuntosalin starttikurssiin sovellettavasta verokannasta.
Ratkaistaessa sitä, onko myytävässä palvelussa kyse liikunnan mahdollistavasta palvelusta vai opetuksesta, huomioon on otettava harjoitettavan liikuntalajin tai liikuntamuodon sisältö ja olosuhteet, joissa palvelu suoritetaan. Arvioinnissa huomioidaan myytävään palveluun sisältyvän opetuksen ja ohjauksen määrä, laatu ja merkitys ostajalle. Toisin sanoen, asiassa oli ratkaistava se, voitiinko hakemuksessa kuvatut palvelut katsoa ensisijaisesti palveluiksi, jolla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen.
Keskusverolautakunta katsoi, että hakija voi soveltaa alennettua 10 % verokantaa vauvauintiin. Vauvauinnin pääasiallisena tarkoituksena ja tavoitteena ei ollut osallistujan uimataidon kehittyminen eikä mahdollinen ohjaus ja opastus kohdistunut vauvaan osallistujana. Vauvauinnin tarkoituksena oli järjestää puitteet, joissa vauvalle mahdollistettiin liikunta turvallisissa ja miellyttävissä olosuhteissa.
Kuntosalin starttikurssien osalta keskusverolautakunta katsoi, että kun myytävä palvelu ei sisältänyt vähäistä suuremmassa määrin liikuntaan liittyvää henkistä valmennusta ja motivointia, kyse oli AVL 85 a § 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetusta liikunnan mahdollistamisesta, johon soveltui 10 % verokanta.
Hakijan myymät uimakoulut olivat luonteeltaan opettavia keskittyen osallistujien mahdollisuuksiin oppia uintiliikunnan vaatimat tekniset valmiudet. Opetuksen ja opastuksen määrä oli vähäistä suurempaa ja asiakkaiden kannalta opetuksella oli oleellinen merkitys. Uinti on tyypillisesti itsenäisesti suoritettava liikuntamuoto. Keskusverolautakunta katsoi, että ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetut uimakoulut eivät ole sellaisia AVL 85 a §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettuja palveluita, jolla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen. Uimakouluihin oli sovellettava AVL 84 §:n mukaan yleistä 24 % verokantaa. Ennakkoratkaisu ajalle 2.3.2018–31.12.2019
Äänestys uimakouluun sovellettavan verokannan osalta 6-2 ja vauvauintiin sovellettavan verokannan osalta 5+2-1
Keskusverolautakunta 2.3.2018 nro:12 (ei lainvoim.)
Arvonlisäveron alennettu verokanta soveltui lasten ja ylipainosten ryhmässä harjoitettuun ohjattuun liikuntaan
Asiassa oli kysymys AVL 85 a §:n 1 momentin 3 kohdan soveltuvuudesta erilaisten palvelujen tarjoamiseen. Ratkaistaessa sitä, oliko myytävässä palvelussa kyse liikunnan mahdollistavasta palvelusta vai opetuksesta, huomioon on otettava harjoitettavan liikuntalajin tai liikuntamuodon sisältö ja olosuhteet, joissa palvelu suoritetaan. Arvioinnissa huomioidaan myytävään palveluun sisältyvän opetuksen ja ohjauksen määrä, laatu ja merkitys ostajalle. Toisin sanoen, asiassa oli ratkaistava se, voitiinko hakemuksessa kuvatut palvelut katsoa ensisijaisesti palveluiksi, joilla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen.
Hakijan myydessä ohjattua harjoittelua kuntosalissa ja uima-altaassa kehitysvammaisille, ylipainoisille sekä toiminta- ja liikuntakyvyltään rajoittuneille henkilöille, kyse oli liikunnan mahdollistamisesta ryhmässä. Kun ohjauksen määrä oli vähäistä ja välttämätöntä perusteiden opastusta ja valvontaa, kyse oli arvonlisäverolain 85 a §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetusta mahdollisuuden antamisesta liikunnan harjoittamiseen.
Hakijan myydessä ohjattuja tuolijumppatunteja, tasapaino- ja voimaharjoittelua sekä XXL-jumppatunteja, kyse oli liikunnan mahdollistamisesta ryhmässä. Kun ohjauksen määrä oli vähäistä ja välttämätöntä perusteiden opastusta ja valvontaa, kyse oli arvonlisäverolain 85 a §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetusta mahdollisuuden antamisesta liikunnan harjoittamiseen.
Hakija myi senioreille tarkoitettuja kursseja. Kurssit sisälsivät liikunta- ja ravintoneuvontaa. Kursseilla oli kaksi henkilökohtaista tapaamista ja viisi pienryhmätapaamista liikunnanohjaajan kanssa. Kurssin keskeinen sisältö muodostui asiakkaiden ohjauksesta, neuvonnasta ja motivoinnista. Tätä ohjausta oli sen sisältö ja määrä huomioon ottaen pidettävä palvelun pääasiallisena sisältönä. Kurssin myyntiin ei voitu soveltaa arvonlisäverolain 85 a §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettua alennettua verokantaa.
Hakija myi lasten vesiseikkailutunteja ja kehitys- ja kuulovammaisten lasten vesiliikuntatunteja. Lasten vesiseikkailutunti koostui erilaisista tehtävistä, tekniikkaradoista, hengenpelastukseen ja taitouintiin liittyvistä harjoituksista. Kehitys- ja kuulovammaisen lasten vesiliikunnassa oli kyse uinti- ja vesiliikuntataidon valmiuksien kehittämisestä turvallisissa olosuhteissa vamma-aste huomioiden. Kun kysymys oli liikunnan mahdollistamisessa ryhmän muodossa, kyse oli arvonlisäverolain 85 a §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetusta mahdollisuuden antamisesta liikunnan harjoittamiseen. Ennakkoratkaisu ajalle 16.3.2018–31.12.2019. Äänestys 6-2
Keskusverolautakunta 16.3.2018 nro:2018/18 (ei lainvoim.)
MBA ja EMBA-koulutuspalveluista perittävät maksut arvonlisäverollisia
Asiassa oli kysymys MBA ja EMBA-koulutuspalveluista perittävistä maksuista. X oli lakisääteistä koulutusta antava oppilaitos, joka järjesti myös muun ohessa MBA- ja eMBA-koulutusta. Opetus- ja kulttuuriministeriön keskusverolautakunnalle antaman lausunnon mukaan MBA-koulutuksia ei järjestetä lain nojalla eikä niihin saada lain nojalla valtion avustusta. Lausunnon mukaan MBA-palvelujen myynti Suomessa tapahtuu kilpailuolosuhteissa.
EU:n perustamissopimuksen ja arvonlisäverodirektiivin säännösten ja niitä koskevan tulkintakäytännön mukaan kukin jäsenvaltio asettaa itse koulutuspoliittiset tavoitteensa ja päättää koulutusjärjestelmästään ja sen sisällöstä. Arvonlisäverokohtelu määräytyy näiden kansallisten valintojen perusteella. Jäsenvaltion verotusvaltaan kuuluvan koulutuksen arvonlisäverovapauden määräytyminen toisen valtion valintojen perusteella kilpailutilanteessa olisi näiden EU-oikeuden periaatteiden vastaista.
Kilpailuolosuhteissa jäsenvaltiossa tapahtuvan koulutuksen arvonlisäverokohtelu ei siten voi määräytyä sen perusteella, olisiko koulutus mahdollisesti jossain muussa valtiossa lakisääteistä koulutusta. Tällaisen ulkomaisen ja suomalaisen koulun järjestämän koulutuksen asettaminen samaan verotukselliseen asemaan ei ole syrjivää. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2017:79 ei ole ratkaistu kysymystä selkeästi keskenään kilpailevien koulutusten verokohtelusta.
Suomessa kilpailuolosuhteissa järjestetyn koulutuksen verokohtelun suhteen merkitystä ei siten ole sillä, että vastaavaa koulutusta annetaan ulkomailla siellä suoritettavaan korkeakoulututkintoon oikeuttavana. Mikäli tällainen Suomessa järjestetty koulutus ei ole täällä asetettujen koulutustavoitteiden mukaista, on se Suomen arvonlisäverolain mukaan verollista koulutuksen järjestäjästä riippumatta.
X:n koulutusohjelmien myynti tapahtui liiketaloudellisin perustein eikä kyse ole lakisääteisestä koulutuksesta. Näin ollen X ei voinut käsitellä Suomessa tarjoamansa ja hakemuksessa tarkemmin selostamansa MBA ja EMBA-tutkinnon suorittamisesta koostuvan palvelukokonaisuuden myyntiä arvonlisäverottomana arvonlisäverolain 39 ja 40 §:n perusteella. Keskusverolautakunta katsoi, että X:n tuli suorittaa arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta palvelun myynnistä. Ennakkoratkaisu ajalle 2.3.2018–31.12.2019
Keskusverolautakunta 2.3.2018 nro: 15 (ei lainvoim.)