TaxFax nro 37 • 4.7.2018
Maahantuonnin arvonlisäveron peruste
Verohallinto on julkaissut 4.7.2018 päivätyn ohjeen Maahantuonnin arvonlisäveron peruste (dnro: A65/200/2018). Ohjeessa tarkennetaan maahantuonnin arvonlisäveron perusteen määrittämistä ja sitä, miten maahantuonnin arvonlisäveron peruste lasketaan eri tilanteissa. Aiemmin Verohallinto on antanut ohjeen "Maahantuonnin arvonlisäverotusmenettelystä 1.1.2018 alkaen". Kysymyksessä on menettelyohje, mutta siinä on myös ohjeistettu lyhyesti, kuinka maahantuonnin arvonlisäveron peruste määritetään ja vero lasketaan. Ahvenanmaan ja EU:n arvonlisäveroalueen välisen maahantuonnin arvonlisäveron perusteesta on erillinen ohje Ahvenanmaan veroraja arvonlisäverotuksessa.
Kun maahantuoja on merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin, maahantuojan on ilmoitettava maahantuonnin arvonlisäveron peruste arvonlisäveroilmoituksella Verohallinnolle. Maahantuojan on myös suoritettava arvonlisävero Verohallinnolle. Tulli kantaa maahantuonnin arvonlisäveron sellaisista tuonneista, joissa maahantuojaa ei ole merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin. Tulli vastaa maahantuonnin arvonlisäverotuksesta myös silloin, kun maahantuoja on arvonlisäverovelvollinen luonnollinen henkilö eikä tuonti liity hänen liiketoimintaansa.
Ohjeessa maahantuojalla tarkoitetaan tuojaa, joka on tavaroiden maahantuonnista arvonlisäverovelvollinen. Arvonlisäverovelvollinen tuonnista on henkilö, joka antaa tuonnin tulli-ilmoituksen omissa nimissään tai jonka nimissä tulli-ilmoitus annetaan. Jos ilmoittajana on edustaja, verovelvollinen on päämies. Silloin on kyse välillisestä edustuksesta, kun edustaja toimii omissa nimissään päämiehen lukuun. Suorassa edustuksessa edustaja antaa tulli-ilmoituksen päämiehen nimissä ja lukuun. Sekä suorassa että välillisessä edustuksessa arvonlisäverovelvollinen maahantuonnista on siis päämies.
Maahantuonnilla tarkoitetaan tuontia:
- EU:n tulli- ja veroalueen ulkopuolelta Suomeen
- EU:n tullialueelta mutta veroalueen ulkopuolelta (esimerkiksi Kanariansaarilta) Suomeen
- Ahvenanmaalta muualle Suomeen ja muualta Suomesta Ahvenanmaalle.
Arvonlisäverovelvollisten rekisteriin merkityn maahantuojan on itse laskettava maahantuonnin arvonlisäveron peruste ja arvonlisäveron määrä. Arvonlisäveron määrä saadaan kertomalla veron peruste sovellettavalla verokannalla (24 %, 14 % tai 10 %). Verokanta määräytyy tavaran lajin perusteella.
Maahantuonnin arvonlisäveron peruste ja arvonlisäveron määrä lasketaan samalla tavalla riippumatta siitä, onko toimivaltainen viranomainen Tulli vai Verohallinto.
Virtuaalivaluuttojen verotus
Verohallinto on julkaissut 29.5.2018 päivätyn ohjeen Virtuaalivaluuttojen verotus (dnro: A49/200/2018). Ohjeessa käsitellään virtuaalivaluuttojen verotusta henkilöverotuksessa, yritysverotuksessa ja arvonlisäverotuksessa. Ohjeeseen on päivityksessä lisätty tuloverotuksen tulkintakannanottoja erilaisissa virtuaalivaluuttojen verotukseen liittyvissä käytännön tilanteissa. Yritysverotusta koskevaa lukua on myös laajennettu merkittävästi. Ohjeessa käsitellään myös virtuaalivaluuttojen käyttöön liittyvää arvonlisäverotusta.
Virtuaalivaluutta yritysverotuksessa
Virtuaalivaluutta voi näyttäytyä yrityksen liiketoiminnassa usealla tavalla. Yrityksen liiketoiminta tai osa siitä voi perustua esimerkiksi virtuaalivaluutalla käytävään kauppaan tai virtuaalivaluutan louhimiseen. Yritykset voivat myös hyväksyä virtuaalivaluutan maksuvälineenä sekä hankkia tavaroita tai palveluja virtuaalivaluutalla esimerkiksi muilta yrityksiltä.
Virtuaalivaluuttoihin perustuvan toiminnan luonteesta riippuu, mihin tulolähteeseen toiminta kuuluu. Virtuaalivaluuttojen realisoitunut arvonnousu on missä tahansa vaihdantatilanteessa yritykselle veronalaista tuloa riippumatta siitä, mihin tulolähteeseen virtuaalivaluuttoihin liittyvä toiminta kuuluu. Vastaavasti tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä johtuneet menot ovat lähtökohtaisesti vähennyskelpoisia. Virtuaalivaluuttaan liittyvät realisoituneet arvonlaskut ja menetykset voivat olla vähennyskelpoisia kuitenkin ainoastaan elinkeinotoiminnan tulolähteessä.
Koska virtuaalivaluutassa on tuloverotuksen näkökulmasta kysymys käyttäjien välisestä sopimussuhteesta, virtuaalivaluutan arvonlaskujen ja menetysten vähennyskelpoisuutta arvioidaan saamisten arvonalenemisten tavoin.
Koska virtuaalivaluutta ei ole virallista valuuttaa, verotuksessa ei oteta huomioon valuuttakurssimuutoksia.
Virtuaalivaluutan osto- ja myyntitoiminta
Yrityksen toiminta voi perustua kokonaan tai osittain virtuaalivaluutalla käytävään kauppaan. Tällöin toiminnan tulot muodostuvat virtuaalivaluutan myyntivoitoista. Virtuaalivaluutalla käytävällä kaupalla tarkoitetaan tässä virtuaalivaluutan osto- ja myyntitoimintaa, jossa virallista valuuttaa vaihdetaan virtuaalivaluutaksi ja takaisin viralliseksi valuutaksi sekä virtuaalivaluutan vaihtamista toiseen virtuaalivaluuttaan.
Yrityksen virtuaalivaluuttaan perustuvaa sijoitustoimintaa voidaan pitää elinkeinotoimintana, jos se on jatkuvaa, suunnitelmallista, aktiivista, taloudellisen riskin ottavaa ja voittoa tavoittelevaa. Toimintaa arvioidaan näiden tunnusmerkkien täyttymisen perusteella kokonaisuutena. Muun elinkeinotoiminnan ohella harjoitettu sijoitustoiminta on usein osa elinkeinotoiminnan tulolähteen toimintaa.
Jos kaupankäynti täyttää elinkeinotoiminnan tunnusmerkit, virtuaalivaluutta kuuluu lähtökohtaisesti yrityksen vaihto-omaisuuteen. Vaihto-omaisuuteen kuuluvan virtuaalivaluutan realisoitunut arvonnousu on yrityksen veronalaista tuloa ja arvonlasku vähennyskelpoinen suoraan juoksevasta tulosta.
Yritys voi myös sijoittaa tilapäisesti liiketoimintaa varten tarvittavia varojaan virtuaalivaluuttaan. Tällöin virtuaalivaluutta kuuluu lähtökohtaisesti rahoitusomaisuuteen. Rahoitusomaisuuteen kuuluvan virtuaalivaluutan realisoitunut arvonnousu on yrityksen veronalaista tuloa ja arvonlasku vähennyskelpoinen suoraan juoksevasta tulosta.
Jos virtuaalivaluutalla käytävä kauppa ei täytä elinkeinotoiminnan tunnusmerkkejä, toimintaa verotetaan TVL:n mukaan. TVL:n mukaisessa verotuksessa virtuaalivaluutan realisoitunut arvonnousu on niin ikään veronalaista tuloa. Sen sijaan arvonlaskua ei voi vähentää verotuksessa.
Virtuaalivaluutalla suoritetut liiketoimet
Yritykset voivat hyväksyä myymiensä tavaroiden ja palvelujen maksuvälineeksi eurojen lisäksi virtuaalivaluutan. Jos virtuaalivaluutta on saatu elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvan suoritemyynnin perusteella, virtuaalivaluutta kuuluu lähtökohtaisesti rahoitusomaisuuteen. Jos suoritemyynti on liittynyt tuloverolain mukaan verotettavaan toimintaan, myös suoritemyynnin perusteella saatu virtuaalivaluutta kuuluu henkilökohtaiseen tulolähteeseen.
Jos yritys myöhemmin vaihtaa hallussaan olevaa virtuaalivaluuttaa esimerkiksi viralliseen valuuttaan tai ostaa sillä hyödykkeitä tai palveluja, tapahtumaa pidetään verotuksessa sopimukseen perustuvana vaihtona. Vaihto realisoi virtuaalivaluutan mahdollisen arvonmuutoksen verotuksen. Tällöin yritykselle voi muodostua vaihdantatilanteessa voittoa tai tappiota, joiden verotuksellinen käsittely riippuu virtuaalivaluutan tulolähteestä.
Elinkeinotoiminnan rahoitusomaisuuteen kuuluvan virtuaalivaluutan vaihdantatilanteessa syntyvä voitto on veronalaista tuloa ja tappio vähennyskelpoinen suoraan elinkeinotoiminnan juoksevasta tulosta. Jos virtuaalivaluutta kuuluu henkilökohtaiseen tulolähteeseen, arvonnousu on yrityksen veronalaista tuloa. Virtuaalivaluutan arvonlasku ei sen sijaan ole virtuaalivaluutan sopimusluonteen vuoksi TVL:n mukaisessa verotuksessa vähennyskelpoinen.
Virtuaalivaluutalla hankitun hyödykkeen hankintameno muunnetaan euromääräiseksi hankintahetken kurssin mukaan.
Varainsiirtoverotuksen yhtenäistämisohje
Verohallinto on julkaissut 2.7.2018 päivätyn ohjeen Varainsiirtoverotuksen yhtenäistämisohje
(dnro: A31/200/2018). Ohjetta on päivitetty vastaamaan 1.1.2018 voimaan tulleita toimintamuodon muutosta koskevia säännöksiä ja työsuhdeoptioiden varainsiirtoverotusta koskevasta korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjaratkaisusta KHO 2017:39 ilmeneviä periaatteita.
Toimintamuodon muutos
1.1.2018 voimaan tulleiden verovapaussäännösten mukaan veroa ei ole suoritettava, kun liikkeen-, ammatin- taikka maa- tai metsätalouden harjoittaja siirtää aikaisemmin harjoitettuun toimintaan liittyvät varat ja velat osakeyhtiöön tuloverolain 24 §:ssä tarkoitetussa toimintamuodon muutoksessa. Varainsiirtoverovapaus on siten kytketty edellä mainitun lainkohdan edellytysten täyttymiseen.
Verovapaus koskee vain sellaista omaisuutta, joka siirtyy perustettavaan osakeyhtiöön jatkuvuusperiaatteen mukaisesti samoista arvoista. Toimintamuodon muutoksessa siirtyvän liike- ja ammattitoiminnan taikka maa- tai metsätalouden harjoittamisen tulee jatkua pääpiirteissään samanlaisena perustettavassa osakeyhtiössä. Siirtyvän yritystoiminnan laajuus ja luonne eivät siten saa olennaisesti muuttua toimintamuodon muutoksen seurauksena.
Osakeyhtiötä edeltävän yritysmuodon omaisuuden ja velkojen tulee pääpiirteissään siirtyä perustettavalle osakeyhtiölle. Liikkeen- ja ammatinharjoittajan taikka maa- tai metsätaloudenharjoittajan on merkittävä yksin kaikki perustettavan yhtiön osakkeet. Kun maa- tai metsätaloutta harjoittava yhtymä muutetaan osakeyhtiöksi, yhtymän osakkaiden tulee merkitä kaikki osakkeet. Jos nämä edellytykset eivät täyty, on kiinteistöjen ja arvopapereiden luovutuksesta osakeyhtiöön suoritettava varainsiirtovero.