TaxFax nro 40 • 13.7.2018
WLTP-menetelmällä mitatuille autoille uusi autovero- ja ajoneuvoverotaulukko
Tasavallan presidentti on vahvistanut autoverolakiin ja ajoneuvoverolakiin liittyvät muutokset (HE 74/2018). Uutta autoverotaulukkoa sovelletaan autoihin, joiden CO2-päästötieto on mitattu WLTP-menetelmällä ja jotka rekisteröidään tai otetaan käyttöön 1.9.2018 tai sen jälkeen. Auton verotuksessa sovelletaan WLTP-mittaustavan mukaista päästöarvoa.
Uusi autoverotaulukko ja pakettiautojen veroprosentista tehtävää vähennystä osoittava verotaulukko WLTP-menetelmällä mitatuille autoille tulevat voimaan 1.9.2018. Muihin kuin WLTP-menetelmällä mitattuihin autoihin sovelletaan jatkossakin nykyisiä autoverotaulukoita.
WLTP-menetelmällä mitatun auton verotuksessa voidaan verovelvollisen vaatimuksesta soveltaa nykyistä autoverotaulukkoa uuden autoverotaulukon sijasta, jos kyseinen auto on tilattu ennen 1.9.2018 ja se on rekisteröity tai otettu käyttöön 1.9.2018 tai sen jälkeen.
Uusi ajoneuvoverotaulukko WLTP-menetelmällä mitatuille autoille tulee voimaan 1.1.2019. Taulukko koskee 1.1.2020 sekä sen jälkeisiä veropäiviä, ja sitä sovelletaan kaikkiin autoihin, joiden CO2-päästötieto on mitattu WLTP-menetelmällä. Muihin kuin WLTP-menetelmällä mitattuihin autoihin sovelletaan jatkossakin nykyisiä ajoneuvoverotaulukoita.
Verotus ennen uusien verotaulukoiden voimaantuloa
Uusien verotaulukoiden voimaantuloon asti autot verotetaan nykyisten verotaulukoiden mukaan niidenkin autojen osalta, joilla on uuden WLTP-menetelmän mukainen mittaustulos. Tällöin verotuksessa sovelletaan verovelvollisen eduksi niin sanottua takaisinlaskettua arvoa.
Arvonlisäverolakiin muutoksia
Tasavallan presidentti on vahvistanut lainmuutokset, joiden mukaan yhteisöön sijoittautumattomille, mutta johonkin jäsenvaltioon rekisteröityneille myyjille annetaan oikeus käyttää yhteisöön sijoittautumattomien verovelvollisten sähköisten palvelujen erityisjärjestelmää (HE 82/2018). EU:n sisäisessä rajat ylittävässä radio- ja televisiolähetyspalvelujen, sähköisten palvelujen ja telepalvelujen myynnissä otetaan käyttöön yrityksille valinnainen 10 000 euron raja-arvo. Jos myynti ei ylitä raja-arvoa, verotuspaikka säilyy myyjän sijoittautumisjäsenvaltiossa. Yhteisöön sijoittautumattomille mutta johonkin jäsenvaltioon rekisteröityneille myyjille annetaan oikeus käyttää yhteisöön sijoittautumattomien verovelvollisten sähköisten palvelujen erityisjärjestelmää. Lisäksi sähköisten palvelujen erityisjärjestelmien piiriin kuuluviin myynteihin sovelletaan tunnistamisjäsenvaltion laskutussäännöksiä. Lait tulevat voimaan 1.1.2019.
Uutta oikeuskäytäntöä
Virtuaalivaluuttojen vaihdosta saatu voitto verotettiin luovutusvoittona
Asiassa oli kysymys siitä, realisoituuko virtuaalivaluutan arvonnoususta veronalaista pääomatuloa, kun vastikkeellisesti hankittua virtuaalivaluuttaa vaihdetaan toiseen virtuaalivaluuttaan (bitcoinien vaihtaminen ethereihin tai ethereiden vaihtaminen bitcoineihin), ja tuleeko mahdollinen realisoitunut arvonnousu verottaa luovutusvoittona vai muuna pääomatulona.
Hallinto-oikeus katsoi, että puheena olevasta virtuaalivaluuttojen vaihtamisesta johtuvat arvonnousut tulevat verovelvollisen vallintaan vaihtohetkellä, kun hänen on mahdollista käyttää saamansa arvonnousu esimerkiksi uusiin virtuaalivaluuttavaihtoihin taikka halutessaan ottaa voitot muutoin käyttöönsä. Tulon syntymisen kannalta ratkaisevaa merkitystä ei katsottu olevan sillä, että mahdollinen saatu arvonnousu ei missään vaiheessa muutu viralliseksi valuutaksi, vaan sillä, että verovelvollinen voi disponoida arvonnoususta. Siten mahdollisessa arvonnousussa on kysymys vaihtotapahtuman johdosta realisoituneesta pääomatulosta, jota varallisuuden voidaan katsoa kerryttäneen.
Hallinto-oikeus katsoi, että vaikka virtuaalivaluutalla ei ole lainsäädäntöön perustuvaa virallista asemaa, on sitä kuitenkin pidettävä omaisuutena, jolla on erilaisten aineettomien oikeuksien tavoin lähtökohtaisesti varallisuusarvoa ja jonka omistusoikeus on mahdollista luovuttaa. Kun virtuaalivaluuttojen osalta ei verolainsäädännössä ollut olemassa erityisiä säännöksiä, hallinto-oikeus katsoi, ettei kuvatuista virtuaalivaluuttojen vaihdoista saatuun voittoon ollut perusteita olla soveltamatta omaisuuden luovutusvoittoa koskevia säännöksiä.
Ennakkoratkaisua muutettiin siten, että käytettäessä kuvatuin tavoin vastikkeellisesti hankittua virtuaalivaluuttaa toisen virtuaalivaluutan hankkimiseen, käytetyn virtuaalivaluutan arvonnousu on pääomatuloa, johon sovelletaan luovutusvoiton laskemista koskevia säännöksiä. Tuloverotuksen ennakkoratkaisu verovuodelle 2018.
Helsingin hallinto-oikeus 6.7.2018 18/0426/3
Erilajisten osakkeiden osinkotulon verotus
Hakemuksen mukaan A Oy oli vuonna 2017 hankkinut B Oy:n B-osakkeita suunnatussa osakeannissa, jossa osakkeiden merkintähinta oli kirjattu B Oy:n sijoitetun vapaan oman pääoman rahastoon. B Oy:ssä oli useita osakesarjoja: A-osakkeet olivat kantaosakkeita ja muiden osakesarjojen osakkeet olivat ns. sijoitusosakkeita.
Yhtiöjärjestyksen mukaan siirtokelvottoman B-osakkeen osakkeenomistajalla ei ollut oikeutta osallistua B Oy:n yhtiökokoukseen, mutta osake tuotti kuitenkin oikeuden varojenjakoon siten, että osakkeella oli yhtiön purkautuessa tai rekisteristä poistossa etuoikeus korkeintaan osakkeen merkintähintaan, yhtiöjärjestyksessä säädetty osinko-oikeus sekä lunastusehtoon liittyvät oikeudet ja velvollisuudet.
B-osakkeen osinko-oikeus määräytyi yhtiöjärjestyksen mukaan siten, että osakkeella oli etuoikeus osakkeen merkintähinnasta kuukausikohtaisesti laskettavaan kiinteään osinkoon, jonka määrä kasvoi sijoitusajan myötä portaittain 3 prosentista 8 prosenttiin kalenterivuodessa. Osinko-oikeus täsmättiin taannehtivasti vastaamaan korkeampaa vuosituottoa koko merkinnän jälkeiselle ajalle ensimmäisen nousuajankohdan jälkeisen osingonmaksun yhteydessä. Kalenterikuukaudelta kertynyt osinko maksettiin A Oy:n pankkitilille seuraavan kalenterikuukauden alussa. Hakemuksen mukaan B Oy:n yhtiökokous oli valtuuttanut hallituksen päättämään B-osakkeelle maksettavasta osingosta.
Yhtiöjärjestyksen mukaan B-osakkeeseen liittyi lunastusehto, jonka nojalla osakkeenomistaja saattoi vaatia yhtiötä lunastamaan osakkeensa 14 päivän kuluessa lunastusvaatimuksesta. B Oy saattoi myös oma-aloitteisesti lunastaa osakkeen 60 päivän kuluessa osakkeenomistajalle esittämästään lunastusvaatimuksesta. Lunastushinta oli osakkeen merkintähinta, ja B Oy oli velvollinen suorittamaan lunastuspäivää edeltävään päivään asti kertyneen osingon lunastushinnan yhteydessä.
Keskusverolautakunta totesi, että B Oy:n voittovaroista B-osakkeille jaettavan osingon peruste oli määrätty yhtiön yhtiöjärjestyksessä ja hakemuksen mukaan osingonjaossa noudatettiin osakeyhtiölain säännöksiä. Näin ollen keskusverolautakunta katsoi, että A Oy:n omistamiensa osakkeiden perusteella saamaa tuottoa pidettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 a §:n 1 momentin mukaisena osinkona A Oy:n verotuksessa. Ennakkoratkaisu verovuosille 2017-2018. Ään. 4-3
Keskusverolautakunta 20.6.2018 nro 33 (ei lainvoim.)
Avainhenkilöiden warranttien verotus
Vuonna 2015 tapahtuneen B-yhtiön pörssilistautumisen yhteydessä hakijalta ja tietyiltä muilta konsernin johtoon kuuluneilta henkilöiltä oli edellytetty sijoitusta yhtiön omaan pääomaan. Hakemuksen mukaan avainhenkilöiden omistusta oli haluttu lisätä työntekijöiden sitouttamisen ohella siitä syystä, että markkinoille oli haluttu antaa viesti yhtiön avainhenkilöiden omista sijoituksista yhtiöön. Tämän seurauksena hakija oli hankkinut B-yhtiöltä hakemuksessa selvitetyllä tavoin laskettuun hankintahetken käypää arvoa vastaavan hintaan warrantteja. Kyseiset warrantit oikeuttivat erääntyessään vuonna 2017 merkitsemään B-yhtiön osakkeita merkintähintaan, joka vastasi 120 prosenttia B-yhtiön osakkeen listautumishetken arvosta.
Keskusverolautakunta totesi, että hakemusasiakirjoissa esitetyn selvityksen perusteella mahdollisuus sijoittaa kyseisiin B-yhtiön warrantteihin oli rajattu ainoastaan yhtiön tiettyihin avainhenkilöihin. Tämä huomioon ottaen keskusverolautakunta katsoi, että hakijan warranttien perusteella verovuonna 2017 tekemässä B-yhtiön osakkeiden merkinnässä oli kyse tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitetusta työsuhteeseen perustuvasta oikeudesta saada tai hankkia yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää alempaan hintaan. Ennakkoratkaisu vuodelle 2017.
Keskusverolautakunta 1.6.2018 nro 29 (ei lainvoim.)
Osamaksukaupan arvonlisäverotus
Yhtiö suunnitteli tuotevalikoimansa laajentamista uuteen osamaksusopimukseen perustuvaan tuotteeseen. Hakemuksen mukaan yhtiö osti ajoneuvon autoliikkeeltä ja luovutti sen asiakkaalle asiakkaan kanssa tehdyn sopimuksen perusteella. Ajoneuvo luovutettiin asiakkaalle sopimuskauden alussa ja asiakas maksoi sopimuksen mukaisia maksueriä 3-5 vuoden ajan. Asiakkaalla oli sopimuskauden päättyessä mahdollisuus valita, lunastaako hän ajoneuvon omistukseensa maksamalla vapaaehtoisen viimeisen erän vai käyttääkö hän sopimuksen mukaista hintatakuuta ja palauttaa ajoneuvon takaisin yhtiölle. Viimeisen maksuerän määrä laskettiin määrittämällä sopimuksentekohetkellä ajoneuvon todennäköinen käypä arvo sopimuskauden päättyessä, vähennettynä yhtiön arvioimalla riskimarginaalilla.
Keskusverolautakunta katsoi, että asiakkaasta ei tullut automaattisesti, ilman huomattavan suuren viimeisen maksuerän maksamista, ajoneuvon omistajaa sopimuskauden päättyessä. Edelleen keskusverolautakunta katsoi, ottaen huomioon yhtiön esittämän esimerkkilaskelman ajoneuvoa koskevista maksueristä ja luonnoksen yleisiksi sopimusehdoiksi, että sopimuksen taloudellisten ehtojen perusteella ei voitu katsoa, että lunastusoikeuden käyttäminen oli ainoa taloudellisesti rationaalinen valinta, jonka asiakas voi kyseisenä valinta-ajankohtana tehdä. Lunastusmaksun ollessa merkittävä osuus ajoneuvon kokonaishinnasta, asiakkaalla oli myös todellinen taloudellinen vaihtoehto päättää kyseisenä valinta-ajankohtana käyttää hintatakuuta ja palauttaa ajoneuvo yhtiölle. Hakemuksessa kuvattua, yhtiön suunnittelemaa järjestelyä oli siten pidettävä arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuna palvelun myyntinä.
Lisäksi keskusverolautakunta katsoi, että autoverolain 39 §:n mukaisen rekisteröidyn asiamiehen veloittaessa ajoneuvon kauppahinnan yhtiöltä, autoveron määrä ei ollut osa ajoneuvosta perittävää arvonlisäverollista vastiketta vaan erillinen veron perusteen ulkopuolinen läpikulkuerä, joka veloitettiin sopimusperusteisesti ajoneuvon rekisteriin merkityltä omistajalta eli loppuostajana tässä tapauksessa olevalta yhtiöltä. Verovelvollinen autoverosta oli siten autoverolain 4 §:n 1 momentin mukaan yhtiö, joka merkittiin rekisteriin ajoneuvon omistajaksi. Näin ollen autoveroa ei pidetty arvonlisäverolain 73 §:n 2 momentissa tarkoitettuna eränä yhtiön myydessä palvelun asiakkaalleen. Ennakkoratkaisu ajalle 25.5.2018-31.12.2019
Keskusverolautakunta 25.5.2018 nro 26 (ei lainvoim.)
Rahastosijoittaminen rajat ylittävissä tilanteissa
Ruotsiin perustettavan A AB:n oli tarkoitus sijoittaa äänettömänä yhtiömiehenä suomalaiseen B Ky:öön, joka oli niin kutsuttu rahastojen rahasto, eli rahasto, joka sijoitti toisiin pääomarahastoihin ("kohderahasto"). Hakemuksen mukaan perustettavalla A AB:lla ei olisi toimintaa Suomessa, eikä sille muodostuisi oman toimintansa perusteella kiinteää toimipaikkaa Suomeen.
Keskusverolautakunta katsoi, että hakemuksessa esitetyn selvityksen perusteella B Ky:tä oli pidettävä tuloverolain 9 §:n 5 momentissa tarkoitettuna yksinomaan pääomasijoitustoimintaa harjoittavana kommandiittiyhtiönä. Siten Ruotsiin perustettavan A AB:n osuutta vastaava osa B Ky:n tulosta oli tuloverolain 9 §:n 5 momentin nojalla veronalaista tuloa vain siltä osin kuin tulo olisi A AB:n suoraan saamana ollut veronalaista.
Keskusverolautakunta totesi, että lain sanamuodon mukaan tuloverolain 9 §:n 5 momentin säännöstä sovellettiin suomalaisen kommandiittiyhtiömuotoisen pääomarahaston rajoitetusti verovelvollisen äänettömän yhtiömiehen osuuteen kommandiittiyhtiön tulosta. Koska perustettava A AB ei hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa ollut kommandiittiyhtiömuotoisen kohderahaston äänetön yhtiömies, ei tuloverolain 9 §:n 5 momentin säännöstä voitu soveltaa B Ky:n kautta muodostuvaan A AB:n osuutta vastaavaan osaan kohderahaston tulosta. Ennakkoratkaisu vuosille 2018 ja 2019.
Keskusverolautakunta 20.6.2018 nro 34 (ei lainvoim.)
Hammasproteesin osat sekä työ- ja tarveaineet arvonlisäverotuksessa
A Oy myi tehdasvalmisteisia implantteja, implanttiin kiinnitettäviä proteettisia jatkeita ja kiinnitysruuveja. A Oy:n palveluksessa oli hammasteknikkoja.
Implantteja, jatkeita ja kiinnitysruuveja oli pidettävä hammasproteesin osina. Vaikka kyse olikin tehdasvalmisteisista hammasproteesin osista, voitiin yhtiön palveluksessa olevien hammasteknikkojen katsoa vastaavan omalla ammattitaidollaan siitä, että nämä hammasproteesin osat vastasivat laadultaan hammasteknikon valmistamia hammasproteesin osia. Yhtiön katsottiin siten toimivan hammasteknikon ominaisuudessa hammasproteesin osat myydessään. Hammasproteesin osien myynnistä ei tullut suorittaa arvonlisäveroa AVL 36 §:n 3 kohdan perusteella.
A Oy myi myös työvälineitä kuten poria, ruuvimeisseleitä ja luun muokkaukseen käytettäviä instrumentteja. Lisäksi A Oy myi tarveaineita kuten haavojen paranemista edistävää geeliä ja kalvoja, kollageenitäytteitä sekä eläinperäistä ja keinotekoista luuainesta.
A Oy:n myymät työvälineet ja tarveaineet eivät olleet hammasproteeseja. A Oy ei suorittanut AVL 34 §:ssä ja 35 §:ssä tarkoitettuja terveyden- ja sairaanhoitopalveluja, joten työvälineitä ja tarveaineita ei voitu katsoa luovutetun terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen luovuttamisen yhteydessä. Työvälineiden ja tarveaineiden myynti ei ollut siten arvonlisäverotonta AVL 36 §:n 5 kohdan perusteella. Työvälineiden ja tarveaineiden myynnistä tuli suorittaa arvonlisäveroa AVL 1 §:n 1 momentin 1 kohdan perusteella. Ennakkoratkaisu ajalle 15.6.2018-31.12.2019.
Keskusverolautakunta 15.6.2018 nro 31 (ei lainvoim.)
Rajat ylittävä konserniavustus
Toisessa EU-valtiossa perustettu A-yhtiö omisti 100 prosenttia suomalaisen B Oyj:n sekä kolmannessa EU-valtiossa perustetun C-yhtiön osakkeista. C-yhtiön liiketoiminta oli ollut tappiollista, ja konsernissa oli tehty päätös toiminnan lopettamisesta. Koska C-yhtiö ei hakemuksessa esitetyn perusteella harjoittanut elinkeinotoimintaa Suomessa, keskusverolautakunta katsoi, että B Oyj ei voinut antaa konserniavustuksesta verotuksessa annetussa laissa tarkoitettua avustusta C-yhtiön tappioiden kattamiseksi.
Suomen konserniavustusjärjestelmää tuli arvioida EU:n perusvapauksiin nähden SEUT 49 artiklassa säädetyn sijoittautumisvapauden näkökulmasta. Kun otettiin huomioon, että käsillä olevassa asiassa B Oyj ei ollut C-yhtiön emoyhtiö eikä B Oyj:n voitu muutenkaan katsoa sijoittautuneen kolmanteen EU-valtioon SEUT 49 artiklassa tarkoitetulla tavalla, asiassa ei ollut tarpeen arvioida, asettiko suomalainen konserniavustusjärjestelmä B Oyj:n heikompaan asemaan kuin sellaisessa omistusrakenteessa, jossa sekä konserniavustuksen saaja että konserniavustuksen antaja olivat kotimaisia yhtiöitä.
Keskusverolautakunta katsoi, että hakemusasiakirjoissa esitetyn selvityksen perusteella A-yhtiö oli käsillä olevassa asiassa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 7 momentissa tarkoitettu oikeushenkilö, jolla oli osakeomistustensa perusteella osakeyhtiölain 8 luvun 12 §:ssä tarkoitettua määräysvaltaa vastaava määräysvalta sekä B Oyj:ssä että C-yhtiössä. Tällä perusteella B Oyj:n ja C-yhtiön välisten saamisten mahdolliseen menetykseen soveltui hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 16 §:n 7 kohta, eikä menetys ollut siten B Oyj:n verotuksessa vähennyskelpoinen. Ennakkoratkaisu verovuodelle 2018.
Keskusverolautakunta 4.5.2018 nro 23 (ei lainvoim.)