TaxFax nro 49 • 10.9.2018
Verotus työsuhteen päättyessä
Verohallinto on julkaissut 7.9.2018 päivätyn ohjeen Työsuhteen päättymiseen liittyvien suoritusten verotus (dnro: A101/200/2018). Työnantaja on työsuhteen päättyessä velvollinen maksamaan palveluksessaan olleelle palkansaajalle erilaisia lakisääteisiä korvauksia. Työnantaja ja palkansaaja voivat myös vapaasti sopia siitä, että työnantaja maksaa työsuhteen päättyessä palkansaajalle erilaisia korvauksia tai muita suorituksia.
Ohjeen kohtia 4.2, 4.6, 5.2 ja 6.4 on päivitetty. Uuden ohjeen mukaan päivärahamaksua ja työnantajan sairausvakuutusmaksua ei makseta korvauksesta, joka maksetaan irtisanomisajan noudattamatta jättämisen tai perusteettoman lomautuksen perusteella. Päivärahamaksua ja työnantajan sairausvakuutusmaksua ei makseta myöskään irtisanomisajan palkkaa vastaavasta korvauksesta.
Mehujuomien ja smoothien virvoitusjuomavero
Verohallinto tiedottaa, että juomien valmistajan pitää maksaa kaupan myymälätiloissa valmistetusta mehusta ja smoothiesta virvoitusjuomaveroa, jos tuotettu määrä on yli 50 000 litraa kalenterivuodessa. Jos määrä on vähemmän ja yritys on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista saman toimialan valmistajista, sen ei tarvitse maksaa virvoitusjuomaveroa. Yrityksen pitää tällöin tehdä pientuottajailmoitus Verohallinnolle.
Kaupan mehustuskoneella valmistettu juoma on verollista
Kaupan, jonka myymälätiloissa on mehustuskone, pitää maksaa virvoitusjuomaveroa myymälätilassa valmistetusta mehusta. Kun mehu puristetaan mehustuskoneella tuoreista hedelmistä, valmiin tuotteen tullinimike on 2009. Tuote on virvoitusjuomaveron alainen.
Mehusta on maksettava valmisteveroa, jos valmistajan mehustuskoneella tai muulla tavalla tuottama juomamäärä on yli 50 000 litraa kalenterivuodessa. Valmistajana pidetään yritystä, jonka omistamilla tai vuokraamilla laitteilla ja tuotteista mehu valmistetaan.
Shop in shop -konsepti ja smoothiet
Kyseessä on ns. shop in shop -konsepti, silloin kun kaupan myymälätiloissa toimii smoothiebaari, kaupan myymälätiloissa toimivassa smoothiebaarissa myytävä smoothie on tarkoitettu juotavaksi heti oston jälkeen kauppa ja smoothiebaari ovat eri yrityksiä ja toimivat eri Y-tunnuksilla.
Smoothien tullinimike on 2202, joten tuotteesta on maksettava virvoitusjuomavero. Kun juomat on tarkoitettu juotavaksi heti oston jälkeen, juomapakkausveroa ei tarvitse maksaa.
Jos smoothiebaaria pitävän yrityksen virvoitusjuomien tuotantomäärä ylittää 50 000 litraa kalenterivuodessa, on yrityksen tuotteista aina maksettava virvoitusjuomaveroa.
Virvoitusjuomien pientuottaja
Yritys on virvoitusjuomien pientuottaja, jos tuotettu juomamäärä on alle 50 000 litraa kalenterivuodessa ja yritys on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista saman toimialan valmistajista.
Pientuottajan ei tarvitse maksaa virvoitusjuomaveroa. Yrityksen pitää tällöin tehdä pientuottajailmoitus Verohallinnolle. Verovelvollisuutta ja yrityksen tuotantomäärää tarkastellaan Y-tunnustasolla. Jos saman Y-tunnuksen alla toimii useita kauppiaita, lasketaan kaupoissa tuotettujen mehujen ja yrityksen mahdollisesti muualla tuottamien virvoitusjuomien määrät yhteen arvioitaessa sitä, onko kyseessä pientuottaja.
Uutta oikeuskäytäntöä
Arvonlisäverotus myytäessä pelastus- ja avustusaluksia
A Oy myi pelastusyhdistysten keskusjärjestölle pelastus- ja avustusaluksia käytettäväksi meri- ja sisävesipelastustoiminnassa. Asiassa oli kysymys siitä, oliko A Oy:n suoritettava arvonlisäveroa mainittujen alusten myynnistä, vaikka alusten rungon suurin pituus oli alle 10 metriä.
Suomen liittymisestä Euroopan unioniin tehdyn sopimuksen yhteydessä myönnetyn poikkeuksen mukaan Suomi saa jatkaa muun muassa vesialusten myynnin vapauttamista arvonlisäverosta. Vapauttamista voidaan soveltaa aluksiin, jotka ovat vähintään 10 metriä pitkiä [ja joita ei ole rakenteeltaan tarkoitettu huviveneiksi tai urheilutarkoituksiin]. Poikkeus on pantu täytäntöön arvonlisäverolain 58 §:n 1 momentin säännöksellä.
Mainitun poikkeusoikeuden oli katsottava laajentavan vesialusten myynnin verosta vapauttamista arvonlisäverodirektiivissä säädetystä siten, että verosta vapauttaminen koskee myös sisävesialueilla käytettäviä aluksia. Sen sijaan Suomen ei ollut katsottava hakeneen oikeutta rajoittaa merialusten verosta vapauttamista direktiivissä säädetystä. Koska arvonlisäverodirektiivin 148 artiklan c alakohdan mukaan jäsenvaltioiden on vapautettava verosta muun muassa meripelastus- ja avustusalusten luovutukset ilman alusten pituuteen liittyviä rajoituksia, A Oy:n ei ollut suoritettava arvonlisäveroa mainittujen alusten myynnistä meripelastuskäyttöön. Sen sijaan aluksen pituutta koskevan edellytyksen katsottiin koskevan sisävesillä käytettäviksi tarkoitettuja aluksia, minkä vuoksi A Oy:n oli suoritettava arvonlisäveroa alle 10 metriä pitkien pelastus- ja avustusalusten myynnistä sisävesillä käytettäväksi. Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu ajalle 21.4.2017–31.12.2018.
KHO 3.9.2018 T:3988 eli vuosikirjassa KHO:2018:123
Sukupolvenvaihdos ja tulkinnan muutos ennakkoratkaisun jälkeen
Verohallinto oli 1.12.2011 antanut A:n hakemuksesta ennakkoratkaisun, jossa oli muun ohella lausuttu, että mikäli A lahjoittaa B:lle ja kahdelle muulle lapselleen kullekin 489 kappaletta X Oy:n osakkeita, luovutuksen yhteydessä voidaan soveltaa perintö- ja lahjaverolain 55 §:n sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevia säännöksiä. Ennakkoratkaisun perusteluissa oli yritystoiminnan jatkamisen ja B:n osalta viitattu B:n toimintaan hallintoneuvoston jäseninä. X Oy:öön oli perustettu hallintoneuvosto, jonka puheenjohtajana B oli toiminut. B:tä koskeva lahjaverotus oli 10.10.2012 toimitettu ennakkoratkaisun mukaisesti.
Verohallinto oli 6.2.2017 antanut A:lle uuden X Oy:n osakkeiden lahjoitusta koskevan ennakkoratkaisun, jossa oli viitattu korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjaratkaisuun KHO 2016:173 ja todettu B:lle annettavan lahjan osalta, ettei perintö- ja lahjaverolain 55 §:n sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevia säännöksiä voida soveltaa. Hallinto-oikeus oli hallintolain 6 §:n luottamusperiaatteeseen viitaten katsonut, että B:n tuli oikeutetusti voida odottaa, että asia ratkaistaan samalla tavoin kuin aiemmassa ennakkoratkaisussa oli lausuttu vuosikirjaratkaisusta KHO 2016:173 huolimatta.
Korkein hallinto-oikeus totesi, että viranomainen voi muuttaa vakiintuneeksikin muodostunutta käytäntöään sikäli kuin siihen on olemassa perusteltu syy, kuten tuomioistuinkäytännössä annetut aikaisemmasta käytännöstä poikkeavat ratkaisut, vaikka hallintolain 6 §:n nojalla viranomaisen ratkaisutoiminnan tulisikin olla johdonmukaista. Koska Verohallinnolla oli siten ollut perusteltu syy muuttaa perintö- ja lahjaverolain 55 §:n tulkintaa B:n osalta uudessa ennakkoratkaisussa, korkein hallinto-oikeus kumosi hallinto-oikeuden päätöksen B:n osalta ja saattoi Verohallinnon ennakkoratkaisun tältä osin voimaan. Äänestys 6-1 (perusteluista).
KHO 30.8.2018 T:3974 eli vuosikirjassa KHO:2018:122
Lupahakemusta vahvistettujen tappioiden käyttämisestä ei tutkittu
A SPF:lle oli vuonna 2008 kertynyt tappiota. A SPF:n koko osakekanta oli vuonna 2010 myyty B Ab:lle. A SPF:llä ei ole ollut Suomessa kiinteää toimipaikkaa, eikä yhtiötä ole verotettu Suomessa. A SPF oli B Ab:n tuloverotuksia Suomessa toimitettaessa katsottu ulkomaisten väliyhteisöjen osakkaiden verotuksesta annetussa laissa tarkoitetuksi väliyhtiöksi.
A SPF oli vuonna 2016 pyytänyt tuloverolain 122 §:ssä tarkoitetussa lupahakemuksessaan lupaa saada vähentää elinkeinotoiminnan tuloistaan verovuodelta 2008 vahvistetun tappionsa vuonna 2010 tapahtuneesta omistajanvaihdoksesta huolimatta. Verohallinto ei ollut tutkinut yhtiön hakemusta.
A SPF:n elinkeinotoiminnan tulot oli Suomessa toimitetuissa tuloverotuksissa otettu lukuun sen suomalaisen emoyhtiön verotuksessa. Tämän vuoksi asiassa oli kysymys siitä, voitiinko ulkomaiseksi väliyhteisöksi katsotulle yhtiölle myöntää tuloverolain 122 §:n 3 momentissa tarkoitettu lupa, jotta ulkomaisen väliyhteisön tappio olisi voitu väliyhteisössä tapahtuneesta omistajanvaihdoksesta huolimatta ottaa lukuun väliyhteisön suomalaisen osakkaan tuloverotuksessa, kun laskettiin osakkaan verotettaviin tuloihin luettavan väliyhteisötulon määrää.
Ulkomaisten väliyhteisöjen osakkaiden verotuksesta annetun lain 5 §:n nojalla B Ab:n omistusosuutta vastaava osuus A SPF:n hakemuksessa tarkoitetusta tappiosta otetaan lukuun B Ab:n verotuksessa tämän veronalaisiin tuloihin luettavan väliyhteisötulon määrää vähentävänä tekijänä. Osuus väliyhteisön tappioon on siten B Ab:n väliyhteisötulon määrään vaikuttava tappio-osuus -niminen vähennys. Kyse ei näin ollen ole tuloverolain tappiontasausta koskevasta V osassa tarkoitetusta elinkeinotoiminnan tulolähteen vahvistetusta tappiosta, joka kertyy, kun verovelvollisen elinkeinotoiminnan tulolähteen kaikkien vähennyskelpoisten menojen ja menetysten yhteenlaskettu määrä ylittää elinkeinotoiminnan tulolähteen tulojen yhteenlasketun määrän. Tämän vuoksi tappio-osuuden vähentämiseen ei voitu myöntää tuloverolain 122 §:n 3 momentissa tarkoitettua lupaa. Verohallinto oli siten voinut jättää A SPF:n lupahakemuksen tutkimatta.
KHO 29.8.2018 T:3935 eli vuosikirjassa KHO:2018:120
Verohallinto oli 6.2.2017 antanut A:lle uuden X Oy:n osakkeiden lahjoitusta koskevan ennakkoratkaisun, jossa oli viitattu korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjaratkaisuun KHO 2016:173 ja todettu B:lle annettavan lahjan osalta, ettei perintö- ja lahjaverolain 55 §:n sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevia säännöksiä voida soveltaa. Hallinto-oikeus oli hallintolain 6 §:n luottamusperiaatteeseen viitaten katsonut, että B:n tuli oikeutetusti voida odottaa, että asia ratkaistaan samalla tavoin kuin aiemmassa ennakkoratkaisussa oli lausuttu vuosikirjaratkaisusta KHO 2016:173 huolimatta.
Varainsiirtoveroa ei tarvinnut maksaa kohdeyhtiön maksaman velan määrän perusteella
A Oy oli ostanut kaikki B Oy:n omistamat C Oy:n osakkeet. C Oy:llä oli ollut 1 766 650,42 euron suuruinen velka B Oy:lle. Kauppakirjan ehdon mukaan A Oy sitoutui antamaan vähintään kolme päivää ennen kaupan päättämistä selvityksen siitä, että C Oy:n tai sen tytäryhtiöiden velat B Oy:lle tulevat maksetuksi ennen kaupanteon päättämistä, ja A Oy vastasi siitä, että C Oy:llä ja sen tytäryhtiöillä on riittävästi varoja maksaa kyseiset velat. Mainitun ehdon toteutuminen oli osakkeiden omistusoikeuden siirtymisen edellytyksenä. Asiassa saadun selvityksen mukaan C Oy:llä oli ollut kaupantekohetkellä kassavaroja noin 4,6 miljoonaa euroa. C Oy oli kuukauden kuluessa kauppakirjan tekemisestä, ennen osakkeiden omistusoikeuden siirtymistä suorittanut velastaan 1 303 974,88 euroa B Oy:lle ulkopuoliselta rahoituslaitokselta ottamallaan lainalla.
A Oy oli pyytänyt palauttamaan liikaa maksettua varainsiirtoveroa 20 863,60 euroa, koska kaupanteon yhteydessä B Oy:lle suoritettua C Oy:n 1 303 974,88 euron velkaa ei tule lukea varainsiirtoveron laskentapohjaan. Verohallinto oli katsonut C Oy:n 1 303 974,88 euron nettovelan B Oy:lle, jonka takaisinmaksu oli ollut omistusoikeuden siirtymisen ehtona ja joka oli suoritettu kaupankäynnin yhteydessä, osaksi varainsiirtoverolain 20 § 1 momentissa tarkoitettua muuta vastiketta.
A Oy oli valituksessaan vaatinut, että Verohallinnon päätös kumotaan ja A Oy:lle palautetaan liikaa maksettua varainsiirtoveroa 20 863,60 euroa. Hallinto-oikeus valituksen hyväksyen vahvisti, että edellytykset 20 863,60 euron varainsiirtoveron palauttamiselle ovat olemassa.
Kun otettiin huomioon, että osakekauppaa tehtäessä C Oy:llä oli ollut riittävät kassavarat B Oy:lle olleen velkansa maksamiseen, ja muutoinkin ilmeisenä voitiin pitää, että kauppakirjan mainitusta ehdosta sovittaessa osapuolten tarkoituksena ei ole ollut, että sen nojalla B Oy tulisi saamaan C Oy:lle antamastaan lainasta suorituksen A Oy:ltä tai että A Oy tulisi muutoinkaan tosiasiallisesti osallistumaan lainan takaisinmaksuun, eikä niin ollutkaan tapahtunut. Näissä oloissa mainitun ehdon mukaista A Oy:n vastaamista C Oy:n B Oy:lle olleen velan maksetuksi tulemisesta ei ollut pidettävä varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentissa tarkoitettuna luovutuksensaajan vastattavakseen ottamana suoritusvelvoitteena.
Pohjois-Suomen hallinto-oikeus 17.8.2018 T:18/0406/3s