TaxFax nro 9 • 10.2.2021
Freelancerin verotus
Verohallinto on julkaissut 1.2.2021 päivätyn ohjeen Freelancer verotuksessa (linkki). Aikaisempaa saman nimistä ohjetta on päivitetty lukujen Apuraha (2.3), Työhuonekulut (3.3) ja Materiaali-, tarvike- ja työvälinekulut (3.4) osalta. Lisäksi ohjeen tekstiä on joiltain osin tarkennettu.
Freelancerin saama palkkatulo ja työ- tai käyttökorvaus
Työn teettäjän maksamaa suoritusta pidetään aina palkkana, jos freelancer ja työn teettäjä ovat solmineet työsopimuksen. Jos työn teettäjän ja freelancerin välillä on työsuhde, on työn teettäjä työnantajana vastuussa ennakonpidätyksen toimittamisesta palkasta sekä työnantajan sairausvakuutusmaksun maksamisesta. Tässä tilanteessa ei ole merkitystä sillä, että freelancer on merkitty ennakkoperintärekisteriin.
Työkorvauksena pidetään työstä, tehtävästä tai palveluksesta muuna kuin palkkana saatua korvausta. Freelancerin ja työn teettäjän välille syntyy toimeksiantosuhde silloin, kun osapuolet ovat tehneet toimeksiantosopimuksen.
Ennakkoperintärekisterin merkitys
Freelancer voi hakeutua toiminnastaan ennakkoperintärekisteriin. Ennakkoperintärekisteriin hakeutuminen ei ole kuitenkaan pakollista. Jos työ- tai käyttökorvauksen saaja ei ole ennakkoperintärekisterissä, tulee suorituksen maksajan toimittaa ennakonpidätys.
Toimeksiantosuhteessa maksettaessa työ- tai käyttökorvausta maksajan ei tarvitse toimittaa ennakonpidätystä, jos saaja on maksuhetkellä ennakkoperintärekisterissä. Työ- ja käyttökorvauksesta ei myöskään tarvitse maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksua. Jos tulonsaaja on ennakkoperintärekisterissä, hänelle määrätään ennakkovero työ- ja käyttökorvauksina maksetusta tulosta.
Poikkeuksen ennakonpidätysvelvollisuuteen muodostaa freelancerin saama pääomatuloa oleva käyttökorvaus. Jos saatu korvaus perustuu perintönä tai testamentilla saatuun tai vastiketta vastaan hankittuun oikeuteen, ennakonpidätys toimitetaan 30 % suuruisena.
Varainsiirtovero kiinteistön luovutuksessa
Verohallinto on julkaissut 28.1.2021 päivätyn ohjeen Varainsiirtovero kiinteistön luovutuksessa (linkki). Aikaisempaan samaan nimiseen ohjeeseen verrattuna ohjeeseen on lisätty kiinteistön pakkohuutokauppaa koskeva ohjeistus (luku 3.1) ja aiempaa viivästyskorotusta koskevaa ohjeistusta on täydennetty (luku 3.3). Ohjeeseen on myös lisätty luku, joka käsittele kiinteistön ostamista perustettavan yhtiön lukuun ja yhtiön perustamisoikeuden luovutusta (luku 7.9).
Kiinteistön ostaminen perustettavan yhtiön lukuun
Kiinteistön kauppa on mahdollista tehdä perustettavan yhtiön lukuun. Kun yhtiön perustamiseen, kiinteistökaupasta vastuun ottamiseen ja saannon kirjaamiseen liittyvät toimet hoidetaan asianmukaisissa määräajoissa, kiinteistö katsotaan hankituksi suoraan perustetulle yhtiölle. Tällöin varainsiirtovero on suoritettava vain kertaalleen kiinteistön kauppakirjan perusteella.
Kyseessä ei ole luovutus perustettavalle yhtiölle, jos kiinteistökaupasta vastuun ottanut yhtiö on perustettu jo ennen kauppaa. Kiinteistön omistusoikeuden luovutukseen rinnastetaan myös yhtiön perustamisoikeuden luovutus, jos kiinteistö on hankittu perustettavan yhtiön lukuun.
Perustamisoikeuden luovutuksen varainsiirtoverotukseen liittyviltä tulkintaongelmilta vältytään, kun kaikki perustettavan yhtiön osakkeiden merkitsijät on merkitty lukuun ostajiksi kiinteistön kauppakirjaan.
Jos kaikkia osakkeiden merkitsijöitä ei ole merkitty lukuun ostajiksi kiinteistön kauppakirjaan, perustamisoikeuden luovutusta ei kuitenkaan katsota tapahtuneen, jos kauppakirjassa mainitsematon osakkeiden merkitsijä tai perustettu yhtiö pystyy osoittamaan, että kyseessä on kiinteistön kauppakirjassa oleva ilmaisuerehdys tai kauppakirjaan merkitty lukuun ostaja on toiminut kiinteistökaupassa muiden perustettavan yhtiön osakkeita merkinneiden valtuutuksin. Tällaista näyttöä voi olla esimerkiksi selvitys siitä, että alkuperäiseen kauppakirjaan merkitsemättä jäänyt osakkeiden merkitsijä on osallistunut alkuperäisen kiinteistökaupan kauppahinnan maksamiseen ja ollut mukana kauppaneuvotteluissa lukuun ostajan roolissa.
Varainsiirtovero yritysjärjestelyissä
Verohallinto on julkaissut 28.1.2021 päivätyn ohjeen Yritysmuodonmuutosten ja yritysjärjestelyjen varainsiirtoverotus (linkki). Aikaisempaa ohjetta on tarkennettu ilmoitusvelvollisuuden osalta toimintamuodon muutosten yhteydessä tapahtuvan kiinteistön luovutusten osalta (luku 2.2). Ohjetta on täydennetty myös vaihtotarjoukseen perustuvien osakevaihtojen osalta (luku 3.3).
Vakuutus verovapauden edellytysten täyttymisestä
Verovapauden edellytysten täyttyessä varainsiirtoveroa ei suoriteta, kun liikkeen-, ammatin- taikka maa- tai metsätalouden harjoittaja siirtää aikaisemmin harjoitettuun toimintaan liittyvät varat ja velat osakeyhtiöön. Lainhuutoa tai kirjaamista haettaessa sekä varainsiirtoveroilmoitusta tehtäessä ei ole aina tiedossa täyttyvätkö verovapauden edellytykset.
Verovelvollinen voi lainhuudon tai kirjaamisen hakemisen yhteydessä kuitenkin ilmoittaa, että luovutus on verovapaa. Tällöin lainhuudon tai kirjaamisen myöntämisen esteenä ei ole se, että varainsiirtoveroa ei ole suoritettu. Ilmoitus, jossa verovelvollinen vakuuttaa luovutuksen täyttävän verovapauden edellytykset, annetaan ensisijaisesti yhtiön perustamissopimuksen yhteydessä laaditussa apporttiomaisuuden luovutuskirjassa.
Edellä mainittu ilmoitus voidaan tehdä myös vapaamuotoisesti. Riittäväksi katsotaan allekirjoitettu ilmoitus, joka toimitetaan Maanmittauslaitokselle sähköisesti.
Vaihtotarjoukseen perustuva osakevaihto
Osakevaihdolla tarkoitetaan järjestelyä, jossa yhtiö hankkii sellaisen osuuden toisen yhtiön osakkeista, että sen omistamat osakkeet tuottavat enemmän kuin puolet toisen yhtiön kaikkien osakkeiden äänimäärästä ja antaa vastikkeena toisen yhtiön osakkeenomistajille liikkeeseen laskemiaan uusia osakkeita tai hallussaan olevia omia osakkeita.
Osakkeenomistajan ei ole suoritettava saamistaan uusista osakkeista varainsiirtoveroa, koska osakemerkintään perustuva saanto ei ole varainsiirtoverolaissa tarkoitettu luovutus. Edellä sanottu koskee myös tilannetta, jossa osakkeenomistajan saamat osakkeet ovat tulleet yhtiön haltuun sen itselleen suuntaamassa osakeannissa. Sen sijaan, jos vastike maksetaan muulla tavoin yhtiön haltuun tulleilla omilla osakkeilla, kyse on luovutuksesta, josta on suoritettava varainsiirtovero.
Osakkeita hankkivan yhtiön on sitä vastoin suoritettava vero apporttina saamiensa osakkeiden käyvästä arvosta varainsiirtoverolain yleisten periaatteiden mukaan. Osakevaihdossa varainsiirtoveron ilmoittamiselle ja maksamiselle säädetty määräaika alkaa luovutuspäivästä.
Jos osakevaihto perustuu vaihtotarjoukseen, luovutuspäivänä pidetään päivää, jona vaihtotarjouksen voidaan katsoa tulleen hyväksytyksi. Vaihtotarjouksen hyväksymispäivä voi käydä ilmi esimerkiksi yhtiökokouksen pöytäkirjasta. Jos osakevaihdon kohteena on julkisesti noteeratun yhtiön osakkeet, pidetään veron perusteena osakkeiden luovutuspäivän painotettua keskihintaa.
Ensiasunnon varainsiirtoverovapaus
Verohallinto on julkaissut 3.2.2021 päivätyn ohjeen (linkki). Aikaisempaan saman nimiseen ohjeeseen verrattuna ohjetta on täydennetty (luku 2.4) tilanteilla, joissa ensiasunnoksi rakentamista varten ostettu tontti osittain luovutetaan edelleen ja ensiasunnoksi hankitaan osuus paritalokiinteistöstä.
Ensiasunnon ostajan ollessa ulkomaalainen (luku 3.1) aikaisempaa ohjeistusta on muutettu siten, että asunnon käyttämistä koskevan edellytyksen täyttymisen arvioinnissa painotetaan tosiasiallista vakituista asumista koskevia seikkoja erityisesti silloin, kun asunnon hankkineella ei ole pysyvää tai jatkuvaa oleskelulupaa Suomessa.
Tontin osittainen edelleen luovutus
Rakentamattomana ostetusta tontista saatetaan luovuttaa osuus edelleen ennen kuin ensiasunnon verovapauden edellytykset ovat kokonaan täyttyneet. Tällöin verovapaus kohdistuu siihen osaan tontista, jonka ensiasunnon ostaja omistaa sillä hetkellä, kun verovapauden edellytykset täyttyvät kokonaisuudessaan (katso KHO 13.8.2009 taltio 1931). Yleensä tämä ajankohta on tontille rakennetun asuinrakennuksen käyttöönottohetki.
Paritalokiinteistön osuuden hankinta
Kiinteistömuotoisessa paritalossa hankittavaa asuinrakennusta koskeva omistusosuusvaatimus täyttyy, kun luovutuksensaaja hankkii vähintään puolet toisesta paritaloasunnosta (KHO 1993 B 573). Merkitystä ei ole sillä, että omistusosuus on alle puolet koko paritalorakennuksesta (KHO 2.11.1995 taltio 4437).