TaxFax nro 34 • 22.6.2023

Energiaverotus

Verohallinto on julkaissut 19.6.2023 päivätyn ohjeen Energiaverotus (linkki). Aikaisempaan samannimiseen ohjeeseen verrattuna ohjeeseen on tehty tarkennuksia ja korjauksia seuraavien osuuksien osalta:

• lämpöpumppujen sähkövero (luku 2.4.4)
  • Lämpöpumppujen, sähkökattiloiden ja geotermisen lämmön kiertovesipumppujen alennettu sähkövero tuli voimaan 1.7.2022 alkaen.
    
    
• biokaasun verotus (luku 3.3)
  • Kestävä biokaasu oli lämmitys- ja työkonekäytössä verotonta vuoden 2022 ajan. Lämmitys- ja työkonebiokaasulle säädettiin vero 1.1.2023 alkaen.
    
    
• biokaasun kestävyys (luku 3.3.3)
  • Kun biokaasun tuottajalla ei ole kestävyyslain perusteella oikeutta hyväksyttää kestävyysjärjestelmää Energiavirastossa, näin tuotettu biokaasu on valmisteverotuksessa ei-kestävää biokaasua 1.1.2024 alkaen.
    
    
• biokaasu ja valtiontuki (luku 3.3.6)
  • Alennetulla verotasolla verotettavan lämmityksessä, kiinteästi asennetuissa moottoreissa ja työkoneissa käytettävän kestävän biokaasun (biokaasu H R ja biokaasu H T) veroetu on käyttäjälleen valtiontukea. Alennetulla verotasolla verotettua kestävää biokaasua käyttävien yritysten on tämän vuoksi rekisteröidyttävä Verohallinnon valtiontuensaajarekisteriin.
    
    
• tiettyjen nestemäisten polttoaineiden verottomuuden toteuttaminen (luku 1.5.4).

Uutta oikeuskäytäntöä

Huoneistohotellitoimintaa harjoittavan yhtiön katsottiin harjoittavan sekä majoitustoimintaa että kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamista.

Yhtiö tarjosi suunnitellussa palvelumallissaan kalustettuja huoneita tai muita majoitustiloja tilapäistä majoitusta tarvitseville asiakkailleen. Hakemuksen mukaan yhtiöllä tuli olemaan 50–300 huoneistoa majoitustoiminnan käytössä. Asiakkaat voivat olla yksityishenkilöitä tai yrityksiä. Hinnat määräytyivät päivä-, viikko- tai kuukausiperusteisesti. Asiakasryhmien tarpeiden mukaan sopimukset voivat poiketa toisistaan hinnoittelultaan ja tarjonnaltaan. Yksityishenkilöiden kanssa tehtävät sopimukset olivat aina määräaikaisia. Yritysasiakkaat ostivat yhtiöltä majoituspalvelua työntekijöidensä majoitusta varten. 

Yritysasiakkaiden majoituspalvelujen tarve liittyi tyypillisesti siihen, että sen oli järjestettävä projektiluonteista työtä varten työntekijöilleen majoitus. Lisäksi yhtiö markkinoi palvelujaan esimerkiksi vakuutusyhtiöille, joiden asiakkaat tarvitsevat tilapäistä majoitusta. Yritysasiakkaille majoituspalveluja myytiin määräaikaisten sopimusten lisäksi myös toistaiseksi voimassa olevalla sopimuksella. 

Kaikki vuokrattavat huoneistot olivat valmiiksi kalustettuja, ja majoituksen hintaan sisältyi peruspalvelut kuten sähkö, lämpö, vesi ja wifi-laajakaista. Kalustukseen kuului muun muassa televisio, sänky, vuodevaatteet, pöytä, tuoleja, mikroaaltouuni, uuni, astianpesukone, valaistus, ruokailuvälineet, kodintekstiilit kuten matot, verhot, tyynyt ja peitot sekä siivousvälineet. 

Majoitukseen sisältyi aina myös oheispalveluja kuten siivous sekä liinavaatteiden vaihto vähintään kerran kuukaudessa. Lisäksi asiakkaat voivat ostaa yhtiöltä tarvitsemansa määrän siivouspalveluja sopimukseen sisältyvän siivouksen lisäksi. Yhtiön asiakkailla oli käytössä vuokraus- ja manageritiimin palvelut, jonne soittamalla asiakkaat voivat esimerkiksi tilata ruokaa ja juomia. Tiimille ilmoitettiin myös ongelmatilanteista. Yhtiön tarkoituksena oli huoneistojen sijainnin mahdollistaessa tarjota asiakkailleen aamiainen majoituskohteiden lähellä sijaitsevissa kahviloissa tai ravintoloissa. Yhtiö osti palvelut ravintoloitsijoilta ja kahvilanpitäjiltä. Yhtiön palveluun ei sisältynyt käyttöoikeutta varastotiloihin eli niin kutsuttuihin häkkivarastoihin. 

Hakemuksessa oli todettu, että yhtiön ja asiakkaan välinen sopimus oli oikeudellisesti majoituspalvelusopimus, eikä siihen sovellettu asuinhuoneistojen vuokrauksesta annettua lakia. Yhtiö teki asiakkaistaan majoitus- ja ravitsemistoiminnasta annetun lain 6 §:ssä tarkoitetun matkustajailmoituksen. 

Keskusverolautakunta totesi, että hakemuksessa kuvattu toiminta, jossa yhtiö luovutti lyhytaikaisesti kalustettuja huoneistoja tilapäistä majoitusta tarvitseville asiakkailleen, käsitti majoitustoiminnalle tyypillisiä piirteitä kuten oheistavaroiden ja -palvelujen luovuttamisen majoittuville henkilöille. Majoittuvilta henkilöiltä ei edellytetty kotivakuutusta. Hakemuksessa kuvattua toimintaa voitiin pitää niin ikään laajana ja ammattimaisena. 

Hakemuksen mukaan huoneistoja oli tarkoitus markkinoida hotellien ja muiden majoitustilojen kanssa samoissa kanavissa. Siltä osin kuin hakija luovutti huoneistojen käyttöoikeuden asiakkaalleen määräaikaisella sopimuksella, hakemuksessa kuvatun majoitustilojen luovuttamisen sopimukseen sisältyvien ohjeispalvelujen kanssa voitiin katsoa kilpailevan hotellialan kanssa. Hakemuksessa kuvatussa palvelussa oli tältä osin katsottava olevan kyse arvonlisäverolain 29 §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitetusta verollisesta hotelli- ja leirintäaluetoimintaan verrattavassa majoitustoiminnassa tapahtuvasta huoneiden ja muiden sellaisten tilojen käyttöoikeuden luovuttamisesta. Näin ollen hakijan oli tältä osin suoritettava hakemuksessa tarkoitetun palvelun myynnistä arvonlisäveroa arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan ja 29 §:n 1 momentin 3 kohdan mukaisesti. 

Siltä osin kuin hakija luovutti huoneiston käyttöoikeuden asiakkaalle hakemuksessa tarkoitetulla tavalla toistaiseksi voimassa olevalla sopimuksella, asiakkaalle sopimuksen mukaan kuuluvien oikeuksien ja velvoitteiden ei ollut katsottava merkittävästi poikkeavan vuokrasopimuksissa yleensä olevista oikeuksista ja velvoitteista. Palvelun objektiivisena sisältönä oli, että hakija antoi asiakkaalleen vuokraa vastaan sovituksi ajaksi oikeuden hallita kyseistä tilaa ja sulkea muut pois sen piiristä. Tältä osin palvelussa oli katsottava olevan kysymys arvonlisäverolain 27 §:ssä tarkoitetusta verottomasta kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksesta ja arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan l kohdassa tarkoitetusta kiinteän omaisuuden vuokrauksesta. Hakemuksessa tarkoitetun palvelukokonaisuuden oli katsottava muodostavan yhden jakamattoman taloudellisen suorituksen, jossa pääsuoritteena oli kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaminen toistaiseksi voimassa olevalla sopimuksella ja muut sopimuksen mukaiset palvelut olivat asiakkaan keino käyttää tätä pääasiallista palvelua parhaissa mahdollisissa olosuhteissa. 

Keskusverolautakunta katsoi, että toistaiseksi voimassa olevalla sopimuksella luovutettujen tilojen osalta hakemuksessa kuvattu toiminta ei ollut luonteeltaan arvonlisäverolain 29 §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettua verollista majoitustoimintaa vaan lain 27 §:ssä tarkoitettua verotonta kiinteistöön kohdistuvan käyttöoikeuden luovuttamista. Yksinomaan se seikka, että hakija antoi majoitus- ja ravitsemistoiminnasta annetun lain mukaisen matkustajailmoituksen myös toistaiseksi voimassa olevalla sopimuksella luovutetuissa tiloissa majoittuvista henkilöistä, ei antanut aihetta arvioida palvelun luonnetta toisin. Ennakkoratkaisu ajalle 25.5.2023–31.12.2024.

Keskusverolautakunta 25.5.2023 nro 21 (ei lainvoimainen)

Sisällysluettelo