TaxFax nro 37 • 5.7.2023
Yritysmuodonmuutosten ja yritysjärjestelyjen varainsiirtoverotus
Verohallinto on julkaissut 4.7.2023 päivätyn ohjeen Yritysmuodonmuutosten ja yritysjärjestelyjen varainsiirtoverotus (linkki). Aikaisempaa saman nimistä ohjetta on päivitetty.
Sulautumista ja jakautumista käsittelevän luvun (3.1) ohjeistusta on täydennetty huomioimalla yhtiöittämällä toteutettava jakautuminen. Osakeyhtiölaki on 31.1.2023 lähtien mahdollistanut yhtiöittämällä toteutettavan jakautumisen.
- Yhtiöittämällä toteutettavassa jakautumisessa osa jakautuvan yhtiön varoista ja veloista siirtyy yhdelle tai useammalle vastaanottavalle yhtiölle vastineeksi siitä, että jakautuvalle yhtiölle annetaan vastaanottavien yhtiöiden osakkeita tai arvopapereita. Jos yhtiöittämällä toteutettuun jakautumiseen sovelletaan elinkeinotuloverolain liiketoimintasiirtoa koskevia erityissäädöstä, voi myös varainsiirtoverolain liiketoimintasiirtoa koskeva verovapaussäännös tulla sovellettavaksi.
Liiketoimintasiirtoa käsittelevän luvun (3.2) ohjeistusta on täydennetty käsittelemällä siinä myös ulkomaisia liiketoimintasiirtoja.
- Ulkomaisessa liiketoimintasiirrossa on verovapauden selvittämiseksi esitettävä selvitys siitä, onko liiketoimintasiirto toteutettu asianomaisen valtion liiketoimintasiirtoa koskevien verolakien mukaisesti. Ulkomaalaisissa liiketoimintasiirroissa varainsiirtovero on pääsääntöisesti ensin maksettava ja mahdollinen siirron verovapaus ratkaistava palautushakemuksen kautta.
Pysäköintitoiminnan arvonlisäverotus
Verohallinto on julkaissut 5.7.2023 päivätyn ohjeen Kulkuneuvojen paikoitusta varten tapahtuva alueiden vuokraus arvonlisäverotuksessa (linkki). Aikaisempaa saman nimistä ohjetta on päivitetty.
Vaunupaikkamaksua ja käyttösähköä käsittelevää lukua (8.5) on muutettu siltä osin kuin on kyse erillisestä sähkön myynnistä asuntovaunua varten. Sähkön myynti asuntovaunua varten käsitellään liitännäisenä vaunupaikan vuokraukselle silloin, kun sähkö sisältyy vaunupaikan hintaan. Tällöin vaunupaikan hintaan voidaan kokonaisuudessaan soveltaa alennettua 10 prosentin verokantaa. Jos sähköstä veloitetaan sen sijaan erillinen kiinteä maksu tai käytön mukainen maksu, kyse on erillisestä sähkön myynnistä. Tällöin sähkön myyntiin soveltuu yleinen 24 prosentin verokanta.
Lisäksi ohjeeseen on lisätty luku (8.9), joka käsittelee sähkön myyntiä ajoneuvojen latausta varten. Sähkön myynti sähkökäyttöisten ajoneuvojen latausta varten on arvonlisäverollista tavaran myyntiä. Kun vuokranantaja laskuttaa verollisen pysäköintipaikan luovutuksen yhteydessä vuokralaista erikseen lataussähköstä, kyse on kahdesta erillisestä myynnistä. Pysäköintipaikan luovutus on palvelun myyntiä ja sähkön luovutus on tavaran myyntiä. Verokanta on molempien myyntien osalta 24 %. Samoin on silloin, kun vuokranantaja on hakeutunut kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta verovelvolliseksi pysäköintipaikkojen osalta.
Uutta oikeuskäytäntöä
Osakkeen vertailuarvon laskeminen kun sukupolvenvaihdos tapahtui osittaisjakautuminen jälkeen
A Oy oli osittaisjakautunut huhtikuussa 2015. Osittaisjakautumisen seurauksena oli muodostunut uusi kiinteistöyhtiö B Oy, johon A Oy:n kiinteistöliiketoiminta ja siihen liittyvä vieras pääoma oli siirtynyt. A Oy:lle oli osittaisjakautumisen jälkeen jäänyt varsinainen liiketoiminta. A Oy:n nettovarallisuus oli osittaisjakautumisen seurauksena ollut negatiivinen.
Isä lahjoitti joulukuussa 2015 lapselleen omistamiaan B Oy:n osakkeita. Lahjoitukseen sovellettiin verotuksessa perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaista sukupolvenvaihdoshuojennusta ja 56 §:n mukaista maksuhuojennusta. Huojennuksen laskennassa osakkeiden vertailuarvo määriteltiin A Oy:n 31.12.2014 päättyneen tilikauden tulos- ja taselaskelman mukaan ottaen huomioon osittaisjakautumisessa siirtyneet varat ja velat. Lahjansaaja oli hallinto-oikeudessa vaatinut, että huojennuksen perusteena olevan vertailuarvon tuli perustua A Oy:n edellisen vuoden nettovarallisuuteen.
Hallinto-oikeus hylkäsi valituksen, mutta kumosi lahjaverotuksen siltä osin kuin kaikkia B Oy:lle siirtyviä velkoja ei ollut otettu huomioon. Hallinto-oikeus katsoi, että lahjaverotuksessa verotuksen kohteena oli se omaisuus, jonka lahjansaaja sai. Lahjaksi oli annettu olennaisesti erilaista yritysvarallisuutta kuin se yritysvarallisuus, joka oli arvostettu A Oy:n viimeksi toimitetussa verotuksessa. Osittaisjakautumisen seurauksena oli muodostunut uusi yhtiö, jonka osakkeet tuli arvostaa itsenäisesti lahjaverotuksessa. Osakkeiden vertailuarvon määrittelyssä lahjaverotuksessa jakautuneen ja jakautumisessa muodostuneen uuden yhtiön nettovarallisuuden yhteismäärän ei välttämättä ole vastattava jakautuneen yhtiön nettovarallisuutta, vaikka yritysvarallisuus kokonaisuudessaan arvioituna olisi säilynyt pääosin ennallaan. Verohallinto oli voinut perintö- ja lahjaverolain 55 §:n huojennusta soveltaessaan määrittää osakkeiden vertailuarvon siten, että B Oy:n nettovarallisuudesta oli poistettu A Oy:lle jääneet varat ja velat.
Vaasan hallinto-oikeus 31.5.2023 T:718