TaxFax nro 40 • 8.8.2023
Osakaslainan verotus
Verohallinto on julkaissut 2.8.2023 päivätyn ohjeen Luonnollisen henkilön osakeyhtiöstä nostaman osakaslainan verotus (linkki). Aikaisempaa ohjetta on täsmennetty.
Pääomatulona verotettavan rahalainan käsite (luku 2.1)
Osakaslainan verottaminen soveltuu osakeyhtiömuotoisesta yhteisöstä nostettuun osakaslainaan. Säännöksen mukaisten edellytysten täyttyessä pääomatulona verotetaan myös osakaslaina, joka on nostettu esimerkiksi keskinäisestä kiinteistöosakeyhtiöstä tai asunto-osakeyhtiöstä.
Osakaslainasääntely on lähtökohtaisesti tarkoitettu soveltuvaksi varsinaiseen rahan velaksiantoon perustuvaan saatavaan. Tämä sulkee osakaslainan käsitteen piiristä pois esimerkiksi tavanomaiset myyntisaamiset. Hallituksen esityksen (He 28/1998) mukaan muuhun oikeustoimeen perustuvan saatavan katsominen osakaslainaksi ei kuitenkaan ole täysin poissuljettua.
Osakaslainana voidaan pitää tavanomaisen velkakirjaan perustuvan rahalainan lisäksi myös esimerkiksi kauppahintavelkaa, joka on syntynyt yhtiön myydessä omaisuuttaan osakkeenomistajalle tavanomaista pidemmällä maksuajalla tai muutoin olennaisesti tavanomaisesta poikkeavin sopimusehdoin.
Yhtiön ja osakkaan väliset rahalainat eivät myöskään aina ole selkeitä yksittäisiä lainoja, joista on laadittu erillinen velkakirja. Osakaslainana verotettavaksi rahalainaksi voidaan katsoa myös yhtiön pankkitililtä maksetut osakkaan yksityismenot, jotka kirjataan yhtiön kirjanpitoon osakaslainaksi viimeistään tilinpäätöksen yhteydessä ja joihin liittyy takaisinmaksutarkoitus.
Kuolinpesän osakkaan nostama osakaslaina (luku 2.6)
Jakamattoman kuolinpesän osakas saattaa nostaa lainaa sellaisesta osakeyhtiöstä, jonka osakkeita sisältyy kuolinpesän varoihin. Kuolinpesän osakkaan nostamaa lainaa kuolinpesän omistamasta yhtiöstä tai sen tytäryhtiöstä ei voida lukea kuolinpesän osakkaan pääomatuloksi missään tilanteessa, koska tuloverolaissa perheenjäseninä pidetään vain luonnollisen henkilön aviopuolisoa ja alaikäisiä lapsia. Kuolinpesän osakas ei ole myöskään kuolinpesän omistaman yhtiön tai sen tytäryhtiön osakas eikä kuolinpesän voida katsoa omistavan osakkeita välillisesti pelkän kuolinpesän osakkuuden kautta.
Takaisinmaksu kuittaamalla (luku 4.1)
Osakaslainan vähennyskelpoinen takaisinmaksu voi tapahtua rahasuorituksen lisäksi myös kuittauksena. Kuittaus edellyttää siviilioikeudellisesti kuittauskelpoista vastasaatavaa yhtiöltä, kuten palkkaa, kulukorvauksia tai jaettavaksi päätettyä osinkoa. Kuittaukseen käytetyt palkka ja osinko verotetaan kuittauksesta huolimatta kyseessä olevan verovuoden tulona. Lisäksi on syytä huomioida, että kuittauskelpoista on ainoastaan suorituksen nettomäärä mahdollisen ennakonpidätyksen ja muiden lakisääteisten suorituksesta pidätettävien erien jälkeen.
Esimerkki: A on vuonna 2020 nostanut 10 000 euron osakaslainan kokonaan omistamastaan B Oy:stä. Osakaslaina on verotettu A:n pääomatulona vuoden 2020 verotuksessa. Maaliskuussa 2022 B Oy päättää jakaa voittovaroistaan A:lle osinkoa 5 000 euroa. B Oy pidättää osingosta 7,5 prosentin suuruisen ennakonpidätyksen (375 euroa) ja loppuosinko 4 625 euroa on heti nostettavissa.
A ei nosta osinkoaan rahassa, vaan A:n osinkosaatavalla kuitataan A:lla yhtiölle olevaa velkaa eli osakaslainaa. Osinko 5 000 euroa on A:n verovuoden 2022 veronlaista pääomatuloa sen mukaan mitä osinkotulon verotuksesta on säädetty, ja A saa vähentää verovuoden 2022 pääomatuloistaan 4 625 euron suuruisen osakaslainan takaisinmaksun.
Huoneistotietojärjestelmän rekisteröintimaksun kohtelu verotuksessa
Verohallinto on julkaissut ohjauksen (linkki), jonka mukaan vuokratuloista ei voi vähentää huoneistotietojärjestelmän rekisteröintimaksua tai muita kuluja osakekirjan muuttamisesta sähköiseen muotoon. Sen sijaan nämä kulut voi vähentää luovutusvoittoverotuksessa, jos asunto myydään myöhemmin. Silloin kulut merkitään luovutusvoittolaskelman kohtaan hankintameno.
Jos kyseessä on oman vakituisen asunnon luovutus, joka on muutenkin verovapaa, osakekirjan rekisteröinnistä aiheutuvia kuluja ei voi vähentää verotuksessa.
Oikaisuvaatimusten käsittelyajat olivat lainvastaisia
Eduskunnan oikeusasiamiehen nettisivuilla on julkaistu kaksi ratkaisua, joissa kummassakin todetaan oikaisuvaatimuksen käsittelyaika lainvastaiseksi.
Tapauksessa EOAK/1361/2022 henkilön tuloverosta koskevan oikaisuvaatimuksen käsittely oli kestänyt lähes kaksi vuotta. Oikaisuvaatimukset oli tehty helmikuussa 2020 ja asiassa tehtiin päätökset 24.2.2022.
Tapauksessa EOAK/3651/2022 ajoneuvoveron lisäveroa koskevan asian käsittely oli kestänyt lähes kaksi vuotta, vaikka ajoneuvoverolain mukaan oikaisuvaatimus on käsiteltävä ilman aiheetonta viivytystä (linkki).
Kummankin ratkaisun perusteluissa todettiin;
Laillisuusvalvonnassa on vakiintuneesti katsottu, että viranomaisen voimavaroihin ja työmäärään liittyvillä syillä ei hyväksyttävästi voida perustella poikkeamista siitä, mitä perusoikeutena turvattu oikeusturva asian käsittelyltä edellyttää.