Työmatkakustannusten korvaukset
Verohallinto on julkaissut 25.4.2024 päivätyn ohjeen Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa (linkki). Ohjeessa käsitellään työnantajan palkansaajalle maksamien matkakustannusten korvausten verotusta.
Työnantajan varsinaisella työpaikalla tarjoama ateria
Lukuun 2.2 on täsmennetty, milloin työnantaja voi kustantaa aterian verovapaasti palkansaajan varsinaisella työpaikalla.
Jos palkansaaja saa varsinaisella työpaikalla työskennellessään työnantajan kustantaman aterian, kyse on pääsääntöisesti palkansaajan veronalaisesta edusta.
Tilaisuuden luonne voi kuitenkin vaikuttaa varsinaisella työpaikalla tarjotun aterian veronalaisuuteen. Esimerkiksi varsinaisella työpaikalla järjestettävissä henkilökunnan virkistystilaisuuksissa työnantaja voi tarjota henkilökunnalle aterian verovapaasti, jos tilaisuus täyttää verovapaan virkistystoiminnan edellytykset.
Myös silloin, jos kyseessä on työnantajaan nähden ulkopuolisiin tahoihin suuntautuva neuvottelu-, edustus- tai muu vastaava tilaisuus, siitä aiheutuvien kulujen katsotaan kuuluvan työnantajalle, eikä palkansaajalle muodostu työnantajan tällaisen tilaisuuden yhteydessä kustantamasta ateriasta veronalaista etua, vaikka palkansaaja ei olisi työmatkalla.
Pääasiallinen työskentelypaikka
Pääasiallista työskentelypaikkaa käsittelevään lukuun 5.3.2 on lisätty esimerkki 36.
Esimerkki 36: Palkansaaja on työskennellyt työnantajansa asiakkaan toimipaikassa viitenä päivänä viikossa määräaikaisesti 2,5 vuoden ajan. Tämän jälkeen työskentely asiakkaalla on jatkunut, mutta työskentelyn määrä on vähentynyt kahteen päivään viikossa.
Palkansaajalle muodostuu varsinainen työpaikka asiakkaan tiloihin 2,5 vuoden jälkeen, kun työskentely asiakkaalla jatkuu toistaiseksi eli kyse ei ole enää määräajan (alle kolme vuotta) kestävästä työskentelystä erityisellä työntekemispaikalla.
Palkansaajalla säilyy varsinainen työpaikka asiakkaan tiloissa niin kauan kuin työskentely asiakkaalla on säännöllistä. Säännöllisenä työskentelynä voidaan pitää työskentelyä asiakkaan luona jatkuvasti viikoittain taikka keskimäärin viikon kuukaudessa tai enemmän.
Muun kuin oman työnantajan maksama korvaus käyttöetuauton käytöstä
Lukuun 8.2.5 on lisätty ohjausta muun työnantajan kuin käyttöetuauton antaneen työnantajan lukuun tehdystä työmatkasta.
Jos palkansaajalla on luontoisetupäätöksessä tarkoitettu auton käyttöetu ja hän maksaa itse työmatkasta aiheutuneet polttoainekulut, autoedun antanut työnantaja voi maksaa hänelle 0,13 euron kilometrikorvauksen (v.2024).
Sen sijaan, jos työntekijällä on auton käyttöetu yhdeltä työnantajalta, mutta hän tekee tällä autolla työmatkan toisen työnantajan lukuun, toinen työnantaja voi maksaa työntekijälle matkustamiskustannusten korvauksena Verohallinnon verovapaista matkakustannusten korvauksista vuosittain antamassa päätöksessä määritellyn enimmäismäärän 0,57 euroa/km (v.2024). Toisen työnantajan lukuun tehty työmatka on autoedun antaneen työnantajan näkökulmasta yksityisajoa.
Ateriakorvaus
Lukuun 8.6 on lisätty täsmennys kohdennetun maksuvälineen vaikutuksesta ateriakorvauksen verovapauteen.
Jos työnantaja on järjestänyt palkansaajan ravintoedun kohdennetulla maksuvälineellä (esimerkki lounasseteli tai -kortti), palkansaajan tavanomaisena ruokailupaikkana pidetään mitä tahansa ruokailupaikkaa, jossa aterian voi maksaa kohdennetulla maksuvälineellä. Jos kohdennettu maksuväline on palkansaajan käytettävissä myös työmatkalla, työnantaja ei voi maksaa palkansaajalle ateriakorvausta verovapaasti.
Jos työntekijä ruokailee työmatkalla paikassa, jossa kyseinen kohdennettu maksuväline ei käy, eikä lähettyvillä ole muutakaan paikkaa, jossa aterian voisi maksaa kyseisellä maksuvälineellä, työntekijällä ei katsota olevan mahdollisuutta ruokailla tavanomaisella ruokailupaikallaan. Tällöin työnantaja voi maksaa ateriakorvauksen työntekijälle verovapaasti. Verotuskäytännössä lähettyvillä oleva ruokailupaikka on tarkoittanut noin kilometrin säteellä olevaa paikkaa.
Jos työntekijällä on työmatkallaan mahdollisuus käyttää kohdennettua maksuvälinettä ruokailun maksamiseen, työnantaja ei voi maksaa ateriakorvausta verovapaasti. Ateriakorvaus ei ole tällöin verovapaa, vaikka työnantaja perisi palkansaajalta ravintoedun luontoisetuarvoa vastaavan määrän. Palkansaajalla katsotaan olevan mahdollisuus ruokailla tavanomaisella ruokailupaikallaan myös silloin, kun työnantaja on tarjonnut kohdennettua maksuvälinettä palkansaajalle, mutta hän ei ole ottanut sitä käyttöönsä.
Etätyö
Lukuun 10.7 on lisätty esimerkki etätyöstä.
Jos työntekijällä on oikeus valita, työskenteleekö hän etänä vai työnantajan toimipisteessä, pääasiallinenkaan kotona työskentely ei tee kodista varsinaista työpaikkaa.
Esimerkki 67: Palkansaaja ja työnantaja ovat sopineet, että palkansaaja voi työskennellä oman valintansa mukaan yrityksen toimistolla tai etänä. Palkansaaja on käynyt yrityksen toimistolla noin kerran kuukaudessa ja työskennellyt muutoin etänä. Työnantajan toimisto on palkansaajan varsinainen työpaikka.
Jos taas työnantaja ja palkansaaja ovat sopineet, että palkansaaja työskentelee kotoaan käsin etänä ja työskentely työnantajan toimipaikassa on ainoastaan satunnaista tai harvoin tapahtuvaa, esimerkiksi keskimäärin päivän kuukaudessa, työnantajan toimipaikka on palkansaajan erityinen työntekemispaikka ja koti varsinainen työpaikka. Tällöin työnantaja voi maksaa palkansaajalle erityiselle työntekemispaikalle tehdystä matkasta matkakustannusten korvauksia verovapaasti.
Verovalitusmenettely
Verohallinto on julkaissut 26.4.2024 päivätyn ohjeen Verovalitusmenettelystä (linkki). Ohje koskee verovalitusasioita, joissa valituksen kohteena on Verohallinnon tekemä päätös. Ohjeessa käsitellään myös Verohallinnon eri yksiköiden ja niiden virkamiesten asemaa verovalitusasian suullisessa käsittelyssä hallintotuomioistuimessa sekä suulliseen käsittelyyn liittyviä menettelykysymyksiä.
Asiakirjojen siirtomenettely
Verohallinnon ja hallintotuomioistuimien välillä on käytössä menettely, jossa verovalitusta koskevat asiakirjat siirtyvät Verohallinnon tietojärjestelmän (Gentax) ja hallintotuomioistuimen asianhallintajärjestelmän (HAIPA) välille rakennetun sähköisen tiedonsiirtomenettelyn kautta. Sähköinen tiedonsiirtomenettely koskee kaikkia verolajeja sekä kaikkia Verohallinnon verotuspäätöksistä ja ennakkoratkaisuista tehtyjä verovalituksia.
Hallinto-oikeus kirjaa verovalitusasian vireille HAIPA-järjestelmään. Valituksen vireille tulosta välittyy automaattisesti ilmoitus Verohallinnon Gentax-tietojärjestelmään. Vireilletuloilmoitus muodostaa Verohallinnon tietojärjestelmässä tehtävän asiakirjojen kokoamiseksi ja välittämiseksi hallinto-oikeuteen. Virkailija kokoaa verovalitusta koskevat asiakirjatiedostot tietojärjestelmästä, lisää tarvittaessa aineistoon puuttuvat asiakirjat ja lähettää ne hallinto-oikeuteen sähköisen tiedonsiirtomenettelyn kautta.
Hallinto-oikeudelle lähetetään kaikki ne verotusasiakirjat, joiden perusteella verotuspäätös on tehty. Jos verovelvollista koskevaa verotuspäätöstä tehtäessä tai oikaisuvaatimusta käsiteltäessä on käytetty jonkun muun verovelvollisen verotusasiakirjoja, myös nämä asiakirjat toimitetaan hallinto-oikeudelle. Esimerkiksi silloin, kun osakkeenomistajan verotuksessa on käytetty osakeyhtiön verotustietoja, osakkeenomistajan valituksen käsittelyä varten hallinto-oikeudelle toimitetaan myös asiaa koskevat osakeyhtiön verotusasiakirjat.
Hallintotuomioistuin lähettää päätöksen ja palauttaa verovalitusasiakirjat Verohallintoon sähköisen tiedonsiirtomenettelyn kautta.
Oikeudenvalvontayksikön kuuleminen ja verointressin suuruus
Verovelvollisen tekemän verovalituksen perusteena on yleensä verotuksen oikaisulautakunnan antama päätös. Hallinto-oikeus voi ratkaista oikaisuvaatimukseen annetusta päätöksestä tehdyn valituksen kuulematta oikeudenvalvontayksikköä, jos valituksen kohteena olevan asian verointressi on alle 6 000 euroa eikä asia ole tulkinnanvarainen tai epäselvä.
Tieto oikeudenvalvontayksikön muutoksenhausta
Verovelvollinen voi tarvita tietoa siitä, onko oikeudenvalvontayksikkö hakenut muutosta ennakkoratkaisuun, verotuspäätökseen, oikaisuvaatimukseen annettuun päätökseen tai hallinto-oikeuden päätökseen. Tiedon tästä saa muutoksenhakuviranomaiselta. Kirjauksissa saattaa olla muutaman päivän viive.
Osakeyhtiön tuloverotus
Verohallinto on julkaissut 22.4.2024 päivätyn ohjeen Eräiden yhteisöjen tulolähdejaon poistaminen (linkki).
Muun omaisuuden osalta ei hyväksytä jälleenhankintavarausta
Ohjeen lukua 3.4 on päivitetty päätöksen KHO 2024:10 vuoksi. Elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvan muun omaisuuden hankintamenon jaksottamisessa noudatetaan pääosin vastaavia periaatteita kuin käyttöomaisuuden osalta. KHO:n päätöksen mukaan jälleenhankintavarauksen tekeminen ei kuitenkaan ole muun omaisuuden osalta mahdollista.
Maatilan luovutuksesta saatu voitto ja tulot maa-aineksesta kun yhtiöllä ei ole henkilökohtaista tulolähdettä
Ohjeen lukua 2.2 on täydennetty siten, että siinä kerrotaan, miten maatilan tai sen osan luovutuksesta saadut voitot ja maa-aineksista saadut tulot verotetaan, kun yhteisöllä ei ole henkilökohtaista tulolähdettä.
Ohjeen mukaan maatilan tai sen osan luovutukset verotetaan osakeyhtiön verotuksessa elinkeinotoiminnan tulolähteen tulona EVL:n säännösten mukaan. Maa-aineksista saadut tulot verotetaan elinkeinotoiminnan tulolähteen tuloina silloinkin, kun ne eivät liity yhtiön elinkeinotoimintaan.
Peitelty osinko
Verohallinto on julkaissut 25.4.2024 päivätyn ohjeen Peitelty osinko (linkki). Ohjeen lukua 4.1.1 on täydennetty tulorekisteriä koskevan ilmoitusvelvollisuuden osalta.
Rajanveto palkan ja peitellyn osingon välillä
Arvioitaessa, onko kyse palkasta vai peitellystä osingosta, tulee tarkastella, millaisia etuja yhtiö on antanut työntekijöilleen, jotka eivät ole osakkaita. Jos kaikille työntekijöille osakkuusasemasta riippumatta on järjestetty palkaksi katsottavia samanlaisia ja saman suuruisia etuja, on ne myös osakastyöntekijöille annettuna katsottava palkaksi, vaikka niitä ei olisi käsitelty palkkana tai luontoisetuna kirjanpidossa. Tämä periaate koskee myös muita kuin tavallisia etuja.
Osakasta ei siis saa pelkästään osakkuusasemansa perusteella asettaa muita yhtiön työntekijöitä huonompaan asemaan. Peiteltyä osinkoa ei synny, jos osakas on maksanut saamastaan etuudesta käyvän korvauksen.
Osakkaan saaman edun käsittely palkkana edellyttää kirjanpidon palkkakirjausten lisäksi, että palkasta on annettu ajallaan asianmukaiset työnantaja- ja tulorekisteri-ilmoitukset. Palkat on ilmoitettava tulorekisteriin viiden päivän kuluessa maksupäivästä.
Kansainvälisen tietojenvaihdon piiriin kuuluvat maat
Verohallinto on päivittänyt listaa (linkki) valtioisista, jotka kuuluvat kansainväliseen finanssilaitosten tietojen vaihdon CRS –standardin piiriin (Common Reporting Standard).
Vuoden 2023 alusta listalle on lisätty Georgia ja Kenia ja vuoden 2022 alusta Thaimaa.
Uutta oikeuskäytäntöä
Laskutuspalvelun kautta laskutetut ensihoitajien suorittamat palvelut täyttivät arvonlisäverolain verosta vapauttamisen edellytykset
Asiassa oli ratkaistavana, oliko laskutuspalvelua tarjoavan A Oy:n myynti arvonlisäverotonta arvonlisäverolain 34 ja 35 §:n perusteella, kun se laskutti ensihoitajien suorittamasta työstä sairaankuljetuspalveluita tarjoavaa B Oy:tä.
Asiassa saadun selvityksen perusteella ensihoitajat olivat sopineet tehtävästä työstä B Oy:n kanssa. Suoritettuaan sovitun työn ensihoitajat olivat tehneet A Oy:n laskutuspalvelussa laskun, minkä jälkeen yhtiö oli lähettänyt laskun B Oy:lle. A Oy oli maksanut B Oy:ltä saadun korvauksen palvelumaksullaan ja lakisääteisillä työnantajamaksuilla vähennettyinä ensihoitajille palkkana.
Työn suorittajina olleet ensihoitajat olivat rekisteröityneinä terveydenhuollon ammattihenkilöiden keskusrekisteriin Terhikkiin. A Oy:llä ei ollut yksityisestä terveydenhuollosta annetun lain (152/1990) mukaista lupaa terveydenhuollon palvelujen antamiseen. Kyseinen lupa oli sairaankuljetuspalveluita tarjoavalla B Oy:llä.
Hallinto-oikeus katsoi, että A Oy:n veloittamassa palvelussa ei ollut kyse työvoiman luovutuksesta B Oy:lle. Asiassa oli sen sijaan arvioitava, täyttikö A Oy:n veloittama palvelu itsessään arvonlisäverolain 34 ja 35 §:ssä säädetyt verottomuuden edellytykset.
Hallinto-oikeus totesi, että korkein hallinto-oikeus on oikeuskäytännössään (KHO 2017:192 ja 2017:193) todennut, että arvonlisäverolain 34 ja 35 §:ssä säädetyt verosta vapauttamisen edellytykset koskevat vain palvelun sisältöä ja toiminnan harjoittajaa.
Vaikka käsillä olevassa tilanteessa ei varsinaisesti ollut kyse palvelun edelleenmyynnistä, hallinto-oikeus katsoi, että edellä mainitussa korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytännössä ilmaistut periaatteet olivat sovellettavissa myös nyt käsillä olevaan tilanteeseen. Siten sillä seikalla, että A Oy:llä ei ollut yksityisestä terveydenhuollosta annetun lain mukaista lupaa, ei ollut asiassa ratkaisevaa merkitystä.
Asiassa oli riidatonta, että työn suorittaneet ensihoitajat olivat riittävän ammattipätevyyden omaavia terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain 2 §:ssä tarkoitettuja terveydenhuollon ammattihenkilöitä. Hallinto-oikeus katsoi, että arvonlisäverolaissa ei ole edellytetty, että terveydenhuollon ammattihenkilön tulisi harjoittaa toimintaansa itsenäisesti ja olla rekisteröitynyt yksityisten terveydenhuollon palvelujen antajien rekisteriin Valveriin, jotta palvelu voisi täyttää lain 34 ja 35 §:ssä tarkoitetun verottomuuden edellytykset.
Hallinto-oikeus katsoi, että työn suorittaneet ensihoitajat olivat arvonlisäverolain 35 §:n 2 kohdassa tarkoitettuja terveydenhuollon ammattihenkilöitä. Asiassa ei ollut riitautettu, etteikö ensihoitajien palvelu olisi ollut sisällöltään arvonlisäverolaissa ja -direktiivissä tarkoitettua terveyden- ja sairaanhoitopalvelua. Näin ollen, kun arvonlisäverolain 35 §:ssä säädetyt sekä palvelun sisältöä että toiminnan harjoittajaa koskevat edellytykset täyttyivät, hallinto-oikeus katsoi, että A Oy:n laskuttamat ensihoitajien suorittamat palvelut täyttivät arvonlisäverolain 34 ja 35 §:ssä säädetyt verosta vapauttamisen edellytykset. Myös arvonlisäverotuksessa sovellettavan verotuksen neutraalisuuden periaatteen oli katsottava puoltavan tulkintaa, jonka mukaan verosta vapauttamisen edellytykset täyttävän palvelun myynti oli vapautettu verosta myös tilanteessa, jossa kyseinen palvelu laskutettiin laskutuspalvelua tuottavan yhteisön kautta.
A Oy:n ei siten ollut suoritettava arvonlisäveroa laskuttamistaan terveyden- ja sairaanhoitopalveluista.
Helsingin hallinto-oikeus 9.4.2024 T:2132
Sähkösavukenesteiden veronalaisuus
Asiassa oli ratkaistavana, olivatko yhtiön ennakkoratkaisuhakemuksessa yksilöidyt aromitiivisteet ja propyleeniglykoli- ja kasvisglyseriinivalmisteet tupakkaverolain soveltamisalaan kuuluvia höyrystettäväksi tarkoitettuja nikotiinittomia sähkösavukenesteitä. Asiassa oli yhtiön valituksen johdosta otettava kantaa siihen, oliko tässä arvioinnissa merkitystä sillä, että yhtiö myi tuotteita sähkösavukkeiden erikoisliikkeissään. Vaikka tuotteita voitiin käyttää myös sähkösavukkeissa, niiden yleisimmät käyttötarkoitukset liittyivät yhtiön mukaan esimerkiksi elintarvikkeisiin. Tuotteet oli valmistettu muualla kuin Suomessa, eikä niihin sovellettu valmisteverotuslain mukaista väliaikaisen verottomuuden järjestelmää. Tuotteet olivat alkuperäispakkauksissaan.
Korkein hallinto-oikeus totesi, että valmisteverojärjestelmässä verotettavan tapahtuman muodostaa tuotteen valmistaminen, vastaanottaminen toisesta jäsenvaltiosta tai maahantuonti unionin ulkopuolelta. Veronmaksuvelvollisuus syntyy, kun valmisteveron alaiset tuotteet luovutetaan kulutukseen. Vaikka kysymys ei nyt ollut unionissa yhdenmukaistetun valmisteveron alaisista tuotteista, valmisteverojärjestelmän toimivuuden katsottiin edellyttävän, että tuotteen valmisteverolainsäädännön soveltamisen kannalta ratkaiseva käyttötarkoitus on kyettävä määrittelemään jo tuotteen saapuessa Suomeen. Tämä käyttötarkoitus ei voinut vaihdella enää tuotteen eri vähittäismyyntipaikkojen mukaan.
Korkein hallinto-oikeus katsoi, että eräitä ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettuja tuotteita oli pidettävä elintarvikkeina, jotka eivät olleet valmisteveron alaisia, vaikka niitä myytiin sähkösavukkeiden erikoisliikkeissä. Sitä vastoin eräät Pohja-nimiset propyleeniglykoli- ja kasvisglyseriinivalmisteet olivat sähkösavukkeessa höyrystettäväksi tarkoitettuja nikotiinittomia nesteitä ja siten tupakkaveron alaisia.
Verohallinnon ennakkoratkaisu ajalle 1.7.2020-30.6.2021.
KHO 26.4.2024 T:1204 eli ennakkopäätös KHO:2024:67