Työnantajan ottama sairauskuluvakuutus
Verohallinto on julkaissut 15.1.2024 päivätyn ohjeen Työnantajan ottaman sairauskuluvakuutuksen verotus (linkki).
Ohjeeseen on lisätty ohjeistusta muun muassa sairauskuluvakuutuksen verovapauden edellytysten kokonaisarvioinnista (luku 2.1), työnantajan korvaamasta työntekijän omavastuuosuudesta (luku 2.5), erillisen hammasvakuutuksen verotuskäsittelystä (luku 2.7), yrittäjää koskevan sairauskuluvakuutuksen verovapauden edellytyksistä (luku 3.1) sekä veronalaisen edun määrän laskemisesta tilanteessa, jossa vakuutusmaksu on eritelty työntekijäkohtaisesti (luku 4).
Kokonaisarviointi tehdään kalenterivuosittain
Työnantajan henkilöstölleen ottama sairauskuluvakuutus voi tietyin edellytyksin olla henkilökuntaetuna verovapaa. Verovapaus edellyttää kollektiivisuutta, tavanomaisuutta ja kohtuullisuutta. Näiden edellytysten täyttymistä arvioidaan kokonaisarviointina. Arviointi tehdään kalenterivuosittain. Aiemmin verovapaana käsitelty sairauskuluvakuutus muuttuu veronalaiseksi sen kalenterivuoden alusta lähtien, jona jokin verovapauden edellytyksistä ei enää täyty (esimerkiksi keskimääräinen vakuutusmaksu nousee kohtuullisena pidettävää määrää suuremmaksi). Vakuutus voi tämän jälkeen tulla uudelleen verovapaaksi, kunhan se täyttää taas kaikki verovapauden edellytykset.
Työnantaja korvaa työntekijän omavastuuosuuden
Jos vakuutukseen sisältyy työntekijän omavastuuosuus ja työnantaja maksaa omavastuuosuuden työntekijän puolesta tai maksaa omavastuuosuutta vastaavan korvauksen työntekijälle, suoritus on elantomenojen korvauksena työntekijän veronalaista palkkatuloa. Työnantajan maksamasta omavastuuosuudesta ei muodostu veronalaista etua työntekijälle, jos työnantaja vakuutusehtojen mukaan on vastuussa omavastuuosuudesta. ´
Erillinen hammasvakuutus
Työnantajan ottama erillinen hammasvakuutus voi olla verovapaa vastaavasti kuin sairauskuluvakuutus, jos työnantajalle vakuutuksesta aiheutuvia kustannuksia ja vakuutuksesta korvattavia toimenpiteitä voidaan pitää tavanomaisina ja kohtuullisina.
Yrittäjän sairauskuluvakuutus
Osakkeenomistajalle tai osakkaalle otettu sairauskuluvakuutus voi olla saajalleen verovapaa etu vastaavin perustein kuin työntekijöille otettuna. Verovapaus edellyttää aina sitä, että vakuutettu osakkeenomistaja tai osakas tosiasiallisesti työskentelee yhtiössä. Hänen ei kuitenkaan tarvitse nostaa palkkaa työskentelystään. Jos vakuutus otetaan osakkeenomistajan tai osakkaan perheenjäsenelle, joka ei työskentele yhtiössä, kyseessä on aina osakkeenomistajan tai osakkaan saama veronalainen etu.
Osakkeenomistajalle tai osakkaalle otettu sairauskuluvakuutus voi olla verovapaa henkilökuntaetu, jos vakuutus täyttää tavanomaisuuden ja kohtuullisuuden edellytykset. Verovapaus edellyttää lisäksi sitä, että kaikkien yhtiössä työskentelevien vakuutusturva on samantasoinen, olivatpa vakuutetut yhtiön omistajia tai eivät. Sairauskuluvakuutus voi olla osakkeenomistajalle tai osakkaalle verovapaa etu, vaikka yhtiön palveluksessa ei olisi muita henkilöitä.
Sairauskuluvakuutus voi olla verovapaa etu kuitenkin vain työterveyshuoltoa täydentävänä etuna. Tämän vuoksi esimerkiksi osakeyhtiön osakkeenomistajalle otetun sairauskuluvakuutuksen verovapaus edellyttää, että myös osakkeenomistajalle on järjestetty työterveyshuolto, vaikka sen järjestäminen yrittäjäasemassa toimivalle henkilölle ei muutoin olisi pakollista. Jos osakkeenomistaja ei kuulu pakollisen työterveyshuollon piiriin, sairauskuluvakuutus on hänelle veronalainen etu.
Liikkeen-, ammatin- tai maataloudenharjoittaja ei voi vähentää itselleen ottamansa sairauskuluvakuutuksen maksuja elinkeino- tai maataloustulostaan.
Arvonlisäveron vähennysoikeus kioskiliiketoiminnassa
Verohallinto on julkaissut 19.1.2024 ohjauksen arvonlisäveron vähennysoikeudesta kioskiliiketoimintaa harjoittaville (linkki).
Kioskiliiketoiminnan yleiskulujen vähennysoikeus määräytyy sen perusteella, missä suhteessa yleiskuluina pidettävien hankintojen voidaan katsoa kohdistuvan arvonlisäverolliseen tai arvonlisäverottomaan myyntiin. Yleiskulut ovat vähennyskelpoisia arvonlisäverotuksessa ainoastaan siltä osin, kuin ne kohdistuvat arvonlisäverolliseen myyntiin.
Verohallinnon näkemyksen mukaan kioskiliiketoiminnassa yleiskulujen jakotapa on arvonlisäverollisen ja arvonlisäverottoman myynnin eli liikevaihdon perusteella määritelty jakoperuste.
Yleiskulujen vähennyskelpoinen osuus lasketaan siten, että arvonlisäverollisena eränä käsitellään yhtiön arvonlisäverollinen tavara- ja palvelumyynti. Arvonlisäverottomana eränä käsitellään yhtiön arvonlisäveroton myynti, kuten veikkaustuotteiden, arpojen ja maksuvälineiden välittäminen.
Yhtiön on otettava ohjaus huomioon arvonlisäverotuksessaan tilikaudesta 2024 alkaen ja annettava tarvittaessa korvaavat arvonlisäveroilmoitukset.
Uutta oikeuskäytäntöä
Golfkiinteistöjä omistavaa yhtiötä ei pidetty kiinteistöyhtiönä
A Oy on tekemässään ennakkoratkaisuhakemuksessa kysynyt, ovatko B Oy:n osakkeet hakijan elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 12 §:n mukaista käyttöomaisuutta vai 12 a §:n mukaista muuta omaisuutta, ja pidetäänkö B Oy:tä elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 2 momentin 2 kohdan mukaisena kiinteistöyhtiönä, jolloin hakija saisi vähentää B Oy:n osakkeiden myynnistä aiheutuvat luovutustappiot kaikista elinkeinotoiminnan tuloistaan vähennyskelpoisina tappioina.
Verohallinto on antamassaan ennakkoratkaisussa katsonut, että B Oy:n osakkeita pidetään hakijan käyttöomaisuutena, mutta B Oy:tä ei pidetä elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 2 momentin 2 kohdan mukaisena kiinteistöyhtiönä, joten hakija ei saa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 4 momentin perusteella vähentää osakkeiden myynnistä aiheutuvia luovutustappioita kaikista elinkeinotoiminnan tuloistaan. B Oy:n osakkeiden luovutuksesta syntyvät tappiot muodostavat hakijan verotuksessa vähennyskelvottoman käyttöomaisuusosakkeiden luovutustappion.
A Oy on valittanut annetusta ennakkoratkaisusta. Asiassa oli riidatonta, että B Oy:n osakkeet kuuluvat A Oy:n käyttöomaisuuteen. Asiassa oli hallinto-oikeudessa ratkaistavana, onko B Oy:tä pidettävä elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 2 momentin 2 kohdan mukaisena osakeyhtiönä, jonka toiminta tosiasiallisesti käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa, jolloin A Oy saisi vähentää osakkeiden myynnistä aiheutuvat luovutustappiot kaikista elinkeinotoiminnan tuloistaan. Hallinto-oikeus totesi, että elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n säätämistä koskevan hallituksen esityksen (HE 92/2004 vp) mukaan tämä tuli ratkaista toimintaa koskevan kokonaisarvioinnin perusteella.
Ennakkoratkaisuhakemuksesta ja sen liitteistä ilmeni, että B Oy on kiinteistöjen omistamisen ohella harjoittanut golfliiketoimintaa, jota hallinto-oikeuden arvion mukaan on pidettävä urheilu- ja elämyspalveluiden tuottamisena. Yhtiön varallisuus on muodostunut lähes täysin kiinteistöistä ja niillä olevista rakennuksista. Yhtiön tuloslaskelmallaan ilmoittamasta golftoiminnan noin 2,4 miljoonan euron suuruisesta liikevaihdosta noin 1,4 miljoonaa euroa on muodostunut osakkeenomistajilta perityistä hoitovastikkeista ja kiinteistöllä olevista rakennuksista saaduista vuokratuloista. Liikevaihdosta lähes miljoona euroa on koostunut green fee -maksuista, yritystapahtumista, pelioikeuksien välityksestä, yhteistyösopimuksista ja golfautoista saaduista tuloista sekä muista tuotoista. Yhtiön palveluksessa on ollut keskimäärin 25 työntekijää.
Hallinto-oikeus hylkäsi valituksen. Asiaa kokonaisuutena arvioiden ja ottaen erityisesti huomioon kiinteistöön kohdistuvan aktiivisen liiketoiminnan laadun ja laajuuden sekä yhtiön palveluksessa olleiden työntekijöiden määrän, hallinto-oikeus katsoi, että B Oy:n tosiasiallinen toiminta ei ole käsittänyt pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 2 momentin 2 kohdassa tarkoitetulla tavalla. Asiassa ei ole edes väitetty, että muut pykälän 2 momentissa säädetyt käyttöomaisuusosakkeiden verovapaan luovutuksen edellytykset eivät täyttyisi. Osakkeet ovat verovapaasti luovutettavia, joten niiden hankintameno ei ole elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b §:n 1 momentin perusteella vähennyskelpoinen meno. Luovutuksesta aiheutuvat tappiot muodostavat A Oy:n verotuksessa vähennyskelvottoman käyttöomaisuusosakkeiden luovutustappion.
Itä-Suomen hallinto-oikeus 11.1.2024 T: 59/2024 (ei lainvoimainen)
Sukupolvenvaihdoshuojennusta ei myönnetty kiinteistöhuoltoa- ja siivouspalvelua harjoittavan yhtiön omistamien osakehuoneistojen osalta
A:n oli tarkoitus lahjoittaa lapselleen B:lle 20 prosentin osuus osakeyhtiö X:n osakkeista. Yhtiön liikevaihdosta pääosa muodostui kiinteistöhuolto- ja siivouspalveluista. B olisi jatkanut lahjana saamallaan omaisuudella yritystoiminnan harjoittamista. A oli hakenut Verohallinnolta ennakkoratkaisua siitä, mikä oli lahjasta suoritettavan lahjaveron määrä. Hakemuksessa oli vaadittu perintö- ja lahjaverolain 55 ja 56 §:ien mukaista huojennusta. Verohallinto oli antanut ennakkoratkaisun, jossa huojennus osakkeiden lahjoituksen perusteella myönnettiin X Oy:n varoihin lukuun ottamatta yhtiön omistamia asunto-osakkeita.
Asiassa oli hallinto-oikeudessa A:n valituksen johdosta kyse siitä, tuliko huojennuksen laskennassa ottaa huomioon kaikki osakeyhtiö X:n taseessa olevat varat mukaan lukien yhtiön omistamat asunto-osakkeet.
Hallinto-oikeus hylkäsi valituksen ja katsoi, että merkittävin osa yhtiön nettovarallisuudesta koostui osakehuoneistoista, jotka oli hankittu sijoitusomaisuudeksi. Varoja ei pidetty perintö- ja lahjaverolain 55 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitettuina huojennettavina yritysvaroina. Asunto-osakkeiden ei katsottu liittyvän yritystoiminnan harjoittamiseen tai sen jatkamiseen. Näin oli siitä huolimatta, vaikka osakkeet oli hankittu yhtiön voittovaroilla. Ratkaisevaa merkitystä ei ollut niillä valituksessa esitetyillä perusteilla, joiden mukaan osakeomistus oli mahdollistanut uusien palvelusopimusten hankinnan tai sillä, että osakkeita oli käytetty osittain yhtiön lainojen vakuutena. Asiaa ei ollut arvioitava toisin sen johdosta, että osakkeet olivat osakeyhtiöiden henkilökohtaisen tulolähteen poistuttua elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvia varoja.
Vaasan hallinto-oikeus 22.12.2023 T:1767/2023
Vuokramaalla sijaitsevan aurinkovoimapuiston hankintamenojen kohdentaminen
Asiassa oli kyse siitä, miltä osin aurinkovoimapuiston osat olivat TVL 10 §:n 10 kohdassa tarkoitettua omaisuutta.
Aurinkovoimapuisto oli rakennettu vuokramaalle. Vuokrasopimukset olivat pitkäaikaisia, siirtokelpoisia ja maakaaren nojalla kirjattavia. Keskusverolautakunta katsoi, että kyse oli TVL 6 §:ssä tarkoitetuista oikeuksista. Teräksestä valmistettuja maahan tai betoniperustuksiin kiinnitettyjä aurinkopaneelien tukirakenteita pidettiin rakennelmina. Vankkarakenteista sähköasemarakennusta, jossa oli työskentelytilaa 1–2 hengelle, pidettiin rakennuksena. Aurinkopaneeleja ja sähkön tuotantoon ja siirtoon liittyviä koneita ja laitteita, niitä palvelevia kaapeleita ja johtoja sekä koneita ja laitteita suojaavaa muuntamoasemaa pidettiin irtaimena käyttöomaisuutena.
Siten aurinkovoimapuistoon kuuluvista omaisuuseristä maanvuokrasopimus sekä vuokratulla maalla olevat aurinkopaneelien tukirakenteet ja sähköasemarakennus olivat TVL 10 §:n 10 kohdassa tarkoitettua omaisuutta.
Muut aurinkovoimapuiston rakentamiskustannukset tuli aktivoida omaisuuden hankintamenoon EVL 14 §:n 1 momentissa määriteltyjen periaatteiden mukaisesti. Kun aurinkovoimapuiston rakennusaikaiset korkomenot aktivoitiin kirjanpidossa, ne oli verotuksessa luettava hyödykkeen hankintamenoon. Siltä osin kun aktivoidut korkomenot ja välilliset menot eivät välittömästi kohdistuneet johonkin omaisuuserään, ne voitiin jakaa omaisuuden hankintamenojen suhteessa aktivoitavaksi. Kirjanpidossa aktivoituja korkomenoja ei ollut mahdollista aktivoida ja vähentää verotuksessa erikseen EVL 23 §:ssä säädetyllä tavalla. Kantaverkon liittymismaksun sekä hankekehityskulujen ja muiden kulujen, jotka liittyvät hankkeen käynnistämiseen ja suunnitteluun, ei katsottu kohdistuvan TVL 10 §:n 10 kohdassa tarkoitettuihin omaisuuseriin. Ennakkoratkaisu verovuosille 2023 ja 2024.
Keskusverolautakunta 18.12.2023 nro 53 (ei lainvoimainen)